Professionisti Pubblicato il 15 ottobre 2016

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Professionisti Reclamo e mediazione tributaria

> Professionisti Pubblicato il 15 ottobre 2016

Processo tributario, la nuova mediazione, ambito di applicazione e funzione.

La mediazione tributaria è istituto diverso dalla mediazione disciplinata dal d.lgs. 4 marzo 2010, n. 28, che opera relativamente alla «conciliazione di una controversia civile e commerciale vertente su diritti disponibili» (art. 2 del medesimo d.lgs. 28 del   2010).

L’art. 39, comma 9, del d.l. 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111, ha inserito nel d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, l’art. 17bis, rubricato «Il reclamo e la mediazione».

Tale disposizione — riscritta dall’art. 9, comma 1, lettera i) del d.lgs. 156/2015, in attuazione della Delega fiscale di cui alla L. 23/2014, che ha inserito rilevanti novità — ha introdotto, per i ricorsi di valore non superiore a 20.000 euro e notificati a decorrere dal 1° aprile 2012, l’istituto obbligatorio del reclamo/mediazione, previsto a pena di improcedibilità degli stessi ricorsi. Tuttavia, prima di vagliare le modifiche apportate all’istituto in rassegna, è opportuno analizzare i tratti caratteristici dello stesso.

Si tratta, infatti, di uno strumento deflativo del contenzioso, che, come sappiamo, rappresenta una delle direttrici principali della riforma fiscale del 2015, col quale  si prevede la presentazione obbligatoria di un’istanza che anticipa il contenuto del ricorso, nel senso che con essa il contribuente chiede  l’annullamento totale o parziale dell’atto sulla base degli stessi motivi di fatto e di diritto che intenderebbe portare all’attenzione della Commissione tributaria provinciale nella eventuale fase giurisdizionale.

È in facoltà del contribuente inserire nell’istanza anche una proposta di mediazione.

L’istituto in commento non determina, dunque, un più gravoso esercizio dell’azione in giudizio per il contribuente, dal momento che, come meglio    si specificherà in seguito, in caso di mancata conclusione positiva della mediazione, la norma considera l’azione giudiziaria già esercitata, richiedendo al contribuente, per l’attivazione del contenzioso, esclusivamente l’ordinario onere della costituzione in giudizio innanzi alla Commissione tributaria provinciale. Peraltro, il precetto normativo della possibilità, per l’Ente impositore, di esaminare preventivamente le doglianze che il contribuente intende proporre innanzi al Giudice tributario, risponde ad esigenze riconosciute come costituzionalmente rilevanti.

In proposito si ricorda che, secondo la giurisprudenza della Corte costituzionale, il legislatore può ritenere opportuno, nell’interesse dello stesso ricorrente, che la fase giudiziaria sia preceduta da un esame della potenziale controversia in sede amministrativa, oltre che allo scopo di realizzare la giustizia nell’ambito della pubblica Amministrazione, anche per evitare lunghe e dispendiose procedure giudiziarie, che potrebbero compromettere la funzionalità del servizio.

La deflazione del contenzioso — che costituisce un obiettivo primario anche per l’Amministrazione finanziaria (cfr. circolare n. 22/E del 26 maggio 2011) — viene in tal caso perseguita in fase amministrativa, prima della eventuale instaurazione del giudizio.

In ogni caso, il reclamo-mediazione offre ai contribuenti l’opportunità di rappresentare sollecitamente, in dialogo con l’Ente, le proprie ragioni e di difendersi in sede amministrativa, evitando gli oneri e l’alea del giudizio. Esso consente, ad entrambe le parti del rapporto tributario, di affrontare tale fase amministrativa secondo una logica tendente alla sistematica affermazione di soluzioni legittime e trasparenti, rimuovendo eventuali vizi dell’atto impositivo.

Circa i tratti distintivi che caratterizzano la mediazione rispetto agli altri istituti deflativi del contenzioso, tra i quali l’autotutela e l’accertamento con adesione, si pone in rilievo il carattere obbligatorio del nuovo istituto per gli atti di valore non superiore a 20.000 euro, che, da un lato, fa obbligo al contribuente che intenda adire il Giudice di presentare preventivamente l’istanza all’Ente impositore e, dall’altro, impone all’Ente di esaminare sistematicamente l’istanza del contribuente e di riscontrarla in maniera espressa, seppur con i distinguo di ogni caso, che esamineremo più   avanti.

Con specifico riferimento al ricorso-reclamo, con o senza proposta di mediazione, si osserva, altresì, che l’istituto non ha efficacia limitata agli avvisi di accertamento, ma comprende anche i dinieghi di rimborso e le iscrizioni a ruolo, indirizzando il riesame dell’atto impugnato alla luce dei motivi del ricorso — che possono essere diversi dalle questioni trattate in sede di accertamento con adesione — nonché degli orientamenti della giurisprudenza.

Inoltre, nel procedimento di mediazione, le valutazioni dell’Ufficio in merito all’istanza proposta dal contribuente devono fondarsi, per espressa disposizione del comma 5 dell’art. 17bis del d.lgs. 546/1992 che ha riproposto quanto già codificato nella previgente disciplina, su tre criteri specifici, consistenti nella «eventuale incertezza delle questioni controverse», nel «grado di sostenibilità della pretesa» e nel «principio di economicità dell’azione amministrativa».

Il procedimento di mediazione avvia una nuova fase amministrativa, i cui esiti si differenziano anche ai fini del trattamento sanzionatorio, ove si consideri che l’accordo di mediazione comporta la riduzione delle sanzioni al 35% (percentuale abbassata dal d.lgs. 156/2015 rispetto al precedente 40%) e non, invece, la più elevata riduzione, anche se di poco a seguito della accennata modifica, spettante, ad esempio, per acquiescenza all’accertamento; il beneficio della riduzione a un terzo delle sanzioni in applicazione dell’art. 15 del d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218, consegue, infatti, esclusivamente al pagamento delle somme dovute per acquiescenza all’accertamento «entro il termine per la proposizione del ricorso».

Sul punto in esame, l’Agenzia delle Entrate, con la richiamata Circolare n. 38/E, ha evidenziato che «La disciplina risulta più favorevole per il contribuente sotto un duplice aspetto: le sanzioni sono ridotte al 35 per cento (mentre in precedenza la percentuale era fissata al 40 per cento) ed irrogabili sulla base del minimo edittale previsto dalla legge (e non più in rapporto dell’ammontare del tributo risultante dalla mediazione)».

Va anche evidenziato che il procedimento di mediazione si svolge su di un piano di sostanziale parità fra contribuente e Ufficio, peraltro in una situazione in cui entrambi hanno manifestato e documentato in maniera completa e definitiva le proprie posizioni.

Non è prospettabile, in definitiva, una sovrapposizione tra i predetti istituti deflativi, atteso che il procedimento di cui all’art. 17bis del d.lgs. 546/1992 è «proiettato» sul processo tributario e induce il contribuente e l’Ufficio — anche attraverso il rilevato carattere di obbligatorietà — ad anticipare l’esito dell’eventuale giudizio e, quindi, a porre in essere ogni determinazione idonea ad evitare l’instaurazione di un processo dall’esito negativo e, comunque, incerto. Peraltro, la procedura di mediazione in commento, prescritta, come si è visto, per le controversie di valore non superiore a 20.000 euro, era stata introdotta, originariamente, in alternativa alla conciliazione giudiziale prevista dall’art. 48 del d.lgs. 546/1992. Infatti, in base al previgente comma 1 dell’art. 17bis del medesimo decreto, nelle controversie instaurate a seguito di rigetto dell’istanza ovvero di mancata conclusione della media- zione,  era   esclusa   la   conciliazione   giudiziale   di   cui   all’art.   48.

Con   le modifiche apportate dalla novella legislativa del 2015, anche le   suddette controversie potranno essere definite a seguito di conciliazione giudiziale, istituto, peraltro, anch’esso rinnovato dal d.lgs. 156/2015, con i nuovi artt. 48,  48bis  e  48ter,  d.lgs.  546/92.

Invero, la stessa Agenzia delle Entrate, con la Circolare n. 38/E, ha rilevato che «Le controversie instaurate a seguito di rigetto dell’istanza di reclamo ovvero di mancata conclusione dell’accordo di mediazione rientra- no nell’ambito di applicabilità della conciliazione… Non è stata infatti riproposta la disposizione che imponeva l’alternatività tra reclamo/mediazione e conciliazione».

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