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Codice civile aggiornato  al  16 Gen 2015
 
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Art. 2424 codice civile: Contenuto dello stato patrimoniale

Lo stato patrimoniale (1) deve essere redatto in conformità al seguente schema.

Attivo:

A) Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti, con separata indicazione della parte già richiamata.

B) Immobilizzazioni, con separata indicazione di quelle concesse in locazione finanziaria:

I – Immobilizzazioni immateriali (2):

1) costi di impianto e di ampliamento;

2) costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità;

3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno;

4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili;

5) avviamento;

6) immobilizzazioni in corso e acconti;

7) altre.

Totale.

II – Immobilizzazioni materiali (3) (4):

1) terreni e fabbricati;

2) impianti e macchinario;

3) attrezzature industriali e commerciali;

4) altri beni;

5) immobilizzazioni in corso e acconti.

Totale.

III – Immobilizzazioni finanziarie (5), con separata indicazione, per ciascuna voce dei crediti, degli importi esigibili entro l’esercizio successivo:

1) partecipazioni in:

a) imprese controllate;

b) imprese collegate;

c) imprese controllanti;

d) altre imprese;

2) crediti:

a) verso imprese controllate;

b) verso imprese collegate;

c) verso controllanti;

d) verso altri;

3) altri titoli;

4) azioni proprie, con indicazione anche del valore nominale complessivo.

Totale.

Totale immobilizzazioni (B);

C) Attivo circolante:

I – Rimanenze (6):

1) materie prime, sussidiarie e di consumo;

2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati;

3) lavori in corso su ordinazione;

4) prodotti finiti e merci;

5) acconti.

Totale

II – Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo:

1) verso clienti;

2) verso imprese controllate;

3) verso imprese collegate;

4) verso controllanti;

4-bis) crediti tributari;

4-ter) imposte anticipate;

5) verso altri.

Totale.

III – Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni (7):

1) partecipazioni in imprese controllate;

2) partecipazioni in imprese collegate;

3) partecipazioni in imprese controllanti;

4) altre partecipazioni;

5) azioni proprie, con indicazioni anche del valore nominale complessivo;

6) altri titoli.

Totale.

IV – Disponibilità liquide:

1) depositi bancari e postali;

2) assegni;

3) danaro e valori in cassa.

Totale.

Totale attivo circolante (C).

D) Ratei e risconti, con separata indicazione del disaggio su prestiti (8).

Passivo:

A) Patrimonio netto (9):

I – Capitale.

II – Riserva da soprapprezzo delle azioni.

III – Riserve di rivalutazione.

IV – Riserva legale.

V – Riserve statutarie

VI – Riserva per azioni proprie in portafoglio.

VII – Altre riserve, distintamente indicate.

VIII – Utili (perdite) portati a nuovo.

IX – Utile (perdita) dell’esercizio.

Totale.

B) Fondi per rischi e oneri (10):

1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili;

2) per imposte, anche differite;

3) altri.

Totale.

C) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato.

D) Debiti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo:

1) obbligazioni (11);

2) obbligazioni convertibili (12);

3) debiti verso soci per finanziamenti;

4) debiti verso banche;

5) debiti verso altri finanziatori;

6) acconti;

7) debiti verso fornitori;

8) debiti rappresentati da titoli di credito;

9) debiti verso imprese controllate;

10) debiti verso imprese collegate;

11) debiti verso controllanti;

12) debiti tributari (13);

13) debiti verso istituti di previdenza e di sicurezza sociale;

14) altri debiti.

Totale.

E) Ratei e risconti, con separata indicazione dell’aggio su prestiti.

Se un elemento dell’attivo o del passivo ricade sotto più voci dello schema, nella nota integrativa deve annotarsi, qualora ciò sia necessario ai fini della comprensione del bilancio, la sua appartenenza anche a voci diverse da quella nella quale è iscritto.

In calce allo stato patrimoniale devono risultare le garanzie prestate direttamente o indirettamente, distinguendosi fra fideiussioni, avalli, altre garanzie personali e garanzie reali, ed indicando separatamente, per ciascun tipo, le garanzie prestate a favore di imprese controllate e collegate, nonchè di controllanti e di imprese sottoposte al controllo di queste ultime; devono inoltre risultare gli altri conti d’ordine (14).

E’ fatto salvo quanto disposto dall’articolo 2447-septies con riferimento ai beni e rapporti giuridici compresi nei patrimoni destinati ad uno specifico affare ai sensi della lettera a) del primo comma dell’articolo 2447-bis.


Commento

Società controllata: [v. 2357]; Società controllante: [v. 2341bis]; Riserva legale: [v. 2430]; Riserva statutaria: [v. 2430]; Trattamento di fine rapporto (TFR): [v. 2120]; Fideiussione: [v. Libro IV, Titolo III, Capo XXII, Sezione I]; Garanzie (reali e personali): [v. 1179]; Obbligazioni convertibili: [v. 2420bis].

Stato patrimoniale: documento che fotografa la situazione o il valore del patrimonio aziendale in un determinato istante. Tale documento è formato da due sezioni contrapposte: da un lato le attività, dall’altro le passività e il capitale netto (Attività-Passività).

Attivo: complesso dei valori attribuiti ai beni e ai diritti della società nel momento della determinazione del capitale (cassa, crediti, rimanenze, fabbricati etc.).

Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti: crediti verso soci per quella parte del capitale che è stata sottoscritta ma non ancora versata, in particolare tenendo distinta la parte ancora non richiamata dagli amministratori. A questa voce si contrapporrà l’apposizione del capitale sociale nel patrimonio netto.

Immobilizzazioni: beni e investimenti destinati durevolmente all’attività di impresa e che cedono la loro utilità per più esercizi (es.: macchinari, terreni, partecipazioni, costi d’impianto, spese di costruzione). Tali beni sono definiti fattori produttivi a lungo ciclo di realizzo.

Immobilizzazioni immateriali: investimenti che non si concretizzano materialmente ma che comunque partecipano alla produzione economica della società per più periodi (es.: brevetti, diritti di autore, spese di impianto, avviamento) tanto che il costo sostenuto per la loro acquisizione dev’essere ripartito per più esercizi.

Avviamento: maggior valore riconosciuto ad un’azienda già funzionante rispetto a quello che potrebbe essere attribuito ad un’azienda identica ma nuova, dovuto alla maggiore redditività del complesso produttivo già avviato. Esso risulta iscritto tra le immobilizzazioni immateriali solo quando sia stata pagata una somma a tale titolo nell’acquisto dell’azienda.

Immobilizzazioni materiali: fattori produttivi (acquistati all’esterno o eventualmente prodotti internamente dall’azienda aventi consistenza fisica) che cedono la loro utilità economica per più periodi (fabbricati, impianti, automezzi, macchinari etc.). Le (—) contribuiscono alla produzione del reddito di numerosi esercizi, tra i quali va ripartito il costo sostenuto per la loro acquisizione. Comprendono cinque voci distinte: terreni e fabbricati; impianti e macchinari; attrezzature industriali e commerciali; altri beni; immobilizzazioni in corso e acconti.

Immobilizzazioni finanziarie: beni (titoli, partecipazioni in società) che sono acquisiti dalla società per realizzare investimenti nel medio e lungo termine.

Partecipazioni: investimenti in titoli azionari o in quote di capitale di altre società acquistate allo scopo di esercitare un controllo o comunque un’influenza sulla loro attività. Esse possono essere azionarie (azioni quotate e non quotate) e non azionarie (quote di società non azionarie) e concorrono alla formazione del reddito di esercizio della società che le acquisisce.

Attivo circolante: elementi non destinati ad un utilizzo duraturo nell’impresa. L’(—) comprende quindi tutti quei beni a breve ciclo di realizzo che generalmente esauriscono la loro utilità nell’arco di un anno solare. Esso si compone di: rimanenze (es.: merci), crediti, attività finanziarie (partecipazioni, titoli etc.), disponibilità liquide (cassa, depositi bancari etc.).

Rimanenze: beni destinati alla vendita (merci, prodotti finiti), oppure beni in attesa di trasformazione (materie prime, semilavorati etc.) che saranno destinati alla vendita dopo essere stati trasformati in prodotti finiti. La consistenza fisica delle rimanenze di magazzino viene rilevata attraverso l’inventario a fine periodo, dove si elencano in modo dettagliato tutte le quantità esistenti in magazzino nel momento in cui si redige il bilancio.

Crediti: i crediti ricompresi nell’attivo circolante, secondo il criterio di liquidità seguito nella classificazione dell’attivo dello stato patrimoniale, sono quelli a breve scadenza ossia esigibili entro l’esercizio successivo. Tuttavia la IV Direttiva Comunitaria, che ha modificato il bilancio d’esercizio, ha previsto la separata indicazione, nell’ambito dell’attivo circolante, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo in deroga al criterio della liquidità.

Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni: beni (titoli, partecipazioni etc.) acquistati dalla società ma destinati a realizzare investimenti a breve termine.

Disponibilità liquide: valori disponibili a vista quali gli assegni circolari, il denaro presente in cassa, valori postali (francobolli).

Ratei e risconti: si definiscono ratei quei valori che misurano costi o ricavi che economicamente appartengono all’esercizio ma finanziariamente ancora non si sono manifestati. Sono risconti quei costi e ricavi che hanno avuto manifestazione finanziaria ma sono di competenza degli esercizi successivi. I ratei attivi sono componenti positivi di competenza dell’esercizio mentre i risconti attivi sono costi sospesi per cui sostituiscono anch’essi elementi positivi ai fini della determinazione del reddito d’esercizio. Essi traggono origine da contratti di durata (es.: locazione, affitto, mutuo, somministrazione, deposito etc.) relativi ad un arco di tempo riguardante due o più esercizi consecutivi, quando il prezzo (fitto, interesse etc.), in corso di maturazione alla data del bilancio, sia liquidato in via posticipata (ratei) o in via anticipata (risconti).

Aggio su prestiti (disaggio su prestiti): ricavi o costi pluriennali relativi all’emissione di un prestito obbligazionario, nel caso in cui le obbligazioni siano emesse ad un valore superiore o inferiore al loro valore nominale (sopra la pari o sotto la pari). Nell’ipotesi di disaggio su prestiti esso ha natura di costo pluriennale e deve essere ammortizzato in un periodo pari alla durata del prestito.

Passivo: in esso sono compresi sia il complesso dei valori attribuiti ai debiti (a breve, medio e lungo termine) della società, sia le parti ideali del netto (capitale sociale, riserva, utili o perdite).

Patrimonio netto: capitale sociale nominale, costituito dalle riserve e dagli utili (o perdite) di esercizi precedenti, nonché dall’utile dell’esercizio. Esso è formato dalla differenza tra le attività e le passività dello stato patrimoniale. Coincide con il capitale sociale solo all’atto della costituzione della società, in quanto in quel momento essa non ha intrapreso ancora nessuna attività.

Capitale: tale posta include il valore nominale del capitale sottoscritto dai soci e già versato. La quota di capitale non ancora versata va indicata nell’aggregato A) dell’Attivo (Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti).

Riserve: accantonamenti di utili di esercizio o di quote di capitale. Possono essere così classificate: a) riserve di utili: si tratta di accantonamenti di utili non distribuiti agli azionisti, destinati a impieghi futuri. Esse hanno lo scopo di rafforzare la consistenza patrimoniale della società e di preservarla da eventuali perdite (riserva legale, statutaria, facoltativa etc.); b) riserve di capitale: derivano da effettivi apporti dei soci (es.: la riserva sovrapprezzo azioni nel caso in cui le azioni sono emesse sopra la pari); c) riserve di rivalutazione: derivano da rivalutazioni di elementi attivi del capitale (es.: immobilizzazioni) in seguito a fenomeni di mercato (es.: si è modificata la destinazione del bene) o a diminuzioni del potere di acquisto della moneta.

Riserva da sovrapprezzo azioni: nel caso in cui si emettono azioni al di sopra della pari, vale a dire per un prezzo di sottoscrizione superiore al valore nominale dell’azione, la differenza tra il prezzo di emissione ed il valore nominale delle azioni va iscritta in questa riserva. Si tratta di una riserva di capitale derivando da effettivi apporti da parte dei soci.

Riserva di rivalutazione: riserve derivanti dalla rivalutazione di beni patrimoniali previste da leggi speciali.

Riserva per azioni proprie in portafoglio: vi si iscriverà il valore delle azioni proprie che sono state iscritte all’attivo dello stato patrimoniale.

Altre riserve: come ad esempio riserve per ammortamenti anticipati di origine fiscale, riserve per contributi in conto capitale accantonati o derivanti da versamenti effettuati da soci e destinati a coprire eventuali perdite o futuri aumenti di capitale, riserve da fusione.

Utile: eccedenza dei ricavi di competenza sui costi di competenza.

Utili portati a nuovo: utili relativi all’esercizio precedente che non sono stati distribuiti agli azionisti né accantonati in una riserva avente una destinazione specifica (facoltativa). Essi costituiscono quindi una parte del capitale netto dell’esercizio successivo.

Utile dell’esercizio: risultato di un periodo di gestione delle società (in genere l’anno) rappresentato dall’eccedenza dei ricavi di competenza sui costi di competenza.

Fondi per rischi ed oneri: fondi destinati ad accogliere gli accantonamenti necessari per coprire perdite o debiti che si manifestano in un’epoca futura [v. 2424bis].

Trattamento di quiescenza: fondi a carattere previdenziale, costituiti volontariamente dal datore di lavoro per assicurare un migliore trattamento pensionistico a favore dei propri dipendenti.

Debiti: anche per i debiti, come per i crediti, è necessaria la separata indicazione degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo.

Avallo: garanzia personale che si realizza con una dichiarazione mediante la quale un soggetto (avallante) garantisce il pagamento di un’obbligazione cambiaria di altro soggetto (avallato) sottoscrivendo il titolo; l’avallante assume così una propria obbligazione.

Conti d’ordine: conti il cui scopo è quello di evidenziare determinate situazioni della società, da cui derivano impegni, rischi, o responsabilità. Tali conti, pur non incidendo sul risultato economico dell’esercizio, devono essere obbligatoriamente iscritti in calce sullo stato patrimoniale evidenziando situazioni di rischi che comunque gravano e sulla situazione patrimoniale dell’impresa e su quella finanziaria.

 

(1) La riforma è intervenuta sulla presente disposizione in modo limitato, ma incisivo; si tratta di interventi finalizzati a realizzare una delle linee guida della legge delega, secondo la quale la rappresentazione in bilancio di tutti gli accadimenti economici deve essere effettuata secondo la realtà economica sottostante agli aspetti formali. Nella voce B dell’attivo tra le immobilizzazioni devono essere indicate separatamente quelle concesse in locazione finanziaria. Nell’attivo circolante, tra i crediti sono inclusi i crediti tributari e le imposte anticipate; tale previsione mira ad evidenziare in modo chiaro la cd. fiscalità differita, cioè quegli aspetti fiscali che, pur dovendo essere iscritti nel bilancio di esercizio in base al principio di competenza, produrranno i loro effetti in un esercizio successivo.

Con riferimento al passivo, nella voce relativa a fondi per rischi ed oneri devono essere riportate anche le imposte differite, ed in quella relativa ai debiti devono essere indicati i debiti verso soci per finanziamenti.

Infine, è stato aggiunto l’ultimo comma, in cui è fatta salva la disposizione di cui all’art. 2447septies, rimandando, quindi, la disciplina del bilancio di esercizio per i «patrimoni destinati ad uno specifico affare» alla normativa dettata in materia.

(2) La voce relativa alle immobilizzazioni immateriali comprende: a) costi pluriennali (costi di impianto e d’ampliamento, costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità) ossia quei costi che possono essere portati ad incremento del capitale (possono cioè essere capitalizzati) in modo tale da differirne nel tempo la loro imputazione a conto economico; b) attività immateriali (diritto di brevetto, concessioni, licenze, marchi); c) l’avviamento; d) gli acconti pagati su acquisto di attività immateriali; e) una voce residuale indicata con «altre». Un’attenzione particolare va riservata all’avviamento. Questo può essere infatti definito come il maggior valore riconosciuto ad un’azienda già funzionante rispetto a quello attribuibile ad un’azienda che si va a costituire ex novo. È evidente infatti come un’azienda già avviata sia in grado di produrre redditi maggiori avendo già una propria clientela, propri fornitori, condizioni tali insomma da consentire di ottenere risultati migliori rispetto ad un’impresa che si va ad immettere sul mercato e che deve crearsi quindi il proprio spazio. Da un punto di vista meramente contabile l’avviamento può essere calcolato come differenza tra il capitale economico (calcolato in funzione della capacità dell’azienda di produrre reddito nel futuro) e il capitale contabile (ossia il patrimonio netto).

(3) L’ammortamento diretto già previsto per le immobilizzazioni immateriali è stato esteso dal legislatore anche a quelle materiali. È facilmente desumibile dalla mancanza nel passivo dello stato patrimoniale dei fondi di ammortamento.

(4) Le immobilizzazioni materiali comprendono: a) terreni e fabbricati i quali nello stato patrimoniale devono essere indicati separatamente. In particolare si ricorda che i terreni hanno in genere vita utile illimitata e pertanto non sono soggetti ad ammortamento; b) impianti e macchinari; c) attrezzature; d) altri beni; e) immobilizzazioni in corso ed acconti. Quest’ultima voce accoglie non solo quelle immobilizzazioni materiali non ancora completate ma anche quelle complete e pronte per l’utilizzo ma non ancora impiegate all’interno dell’azienda.

(5) Un’attenzione particolare meritano le partecipazioni. Con tale termine si indica il numero di azioni o quote del capitale di una società posseduta da un’altra società. Affinché le partecipazioni possano essere considerate come immobilizzazioni è opportuno prendere in esame la destinazione delle stesse. Secondo le disposizioni del successivo articolo 2424bis, comma 2, le partecipazioni si presumono immobilizzazioni se sono detenute in misura non inferiore al 20% o al 10% se trattasi di società quotate in Borsa (art. 2359, ultimo comma). È necessario poi indicare separatamente la partecipazione in imprese collegate, controllate e controllanti. Al fine dell’individuazione delle imprese collegate e controllate si rinvia all’art. 2359. Per quanto riguarda i crediti rientranti nelle immobilizzazioni finanziarie è necessario indicare separatamente gli importi esigibili entro l’esercizio successivo ossia quella parte dei crediti immobilizzati più prontamente liquidabile. Infine nella voce altri titoli verranno inserite le obbligazioni, titoli di stato (BTP, CCT), titoli emessi da enti privati diversi dalle azioni destinati durevolmente all’attività d’impresa.

(6) Le rimanenze sono beni materiali il cui costo è rinviato a futuri esercizi e comprendono: a) materie prime, sussidiarie e di consumo: le materie prime sono quei materiali che devono essere sottoposti al processo produttivo e quindi trasformati per dare luogo a semilavorati o a prodotti finiti; le materie sussidiarie sono ad esempio gli imballaggi ed i materiali per il confezionamento del prodotto; infine le materie di consumo sono utilizzate nel processo produttivo ma non diventano parte del prodotto finito (lubrificanti, mole etc.); b) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati: i primi sono prodotti che non sono giunti ancora allo stadio lavorativo finale, mentre i semilavorati sono parti finite che possono essere sottoposte ad ulteriori processi di trasformazione. È chiaro che se l’impresa vendesse i semilavorati allora questi andrebbero contabilmente considerati come prodotti finiti; c) lavori in corso su ordinazione: ci si riferisce in genere a lavori effettuati sulla base di contratti di appalto; d) prodotti finiti e merci: i prodotti finiti sono quelli derivanti dalle trasformazioni dei processi produttivi e si riferiscono più propriamente alle imprese di produzione industriale diretta; le merci, invece, sono quelle destinate alla commercializzazione senza subire processi di trasformazione e si riferiscono più propriamente alle imprese mercantili; e) acconti: sono degli anticipi versati per l’acquisto delle merci.

(7) Nell’ambito delle attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni si collocano anche le azioni proprie destinate ad operazioni di compravendita sul mercato ossia quelle azioni che vengono acquistate dalla società solo temporaneamente (per far alzare, per esempio, il valore dei titoli) in quanto destinate in realtà all’attività di trading. Le azioni proprie destinate ad essere detenute durevolmente dalla società saranno infatti inserite tra le immobilizzazioni finanziarie.

(8) La presenza di ratei e/o risconti nel bilancio d’esercizio presuppone l’esistenza di contratti, alla data di chiusura, di durata (es.: fitti, mutui, leasing) da cui possono derivare oneri o proventi comuni a due o più esercizi. Essi vengono rilevati attraverso le scritture di assestamento. In particolare i ratei attivi vengono rilevati nell’ambito delle scritture integrative ed hanno come contropartita la quota di ricavo di competenza dell’esercizio o degli esercizi futuri e che dovrà essere liquidata in tali esercizi. I risconti attivi vengono invece rilevati nell’ambito delle scritture di rettifica ed hanno come contropartita la quota di costi di competenza dell’esercizio successivo che dev’essere portata quindi in diminuzione del costo complessivo cui si riferisce.

(9) Lo schema dello stato patrimoniale permette una chiara e rapida identificazione del patrimonio netto e di tutte le sue componenti eliminando precedenti dubbi esistenti in proposito. In particolare secondo questa configurazione anche l’utile (o la perdita) costituisce parte integrante del patrimonio netto così come le perdite di esercizi precedenti non ancora ripianate.

(10) Per quanto riguarda gli elementi da inserire nel Fondo rischi ed oneri si rinvia all’art. 2424bis dove vengono precisati i limiti degli accantonamenti che possono essere effettuati. Può essere tuttavia utile esaminare brevemente nel dettaglio i singoli fondi di tale aggregato. I tre sottogruppi principali sono: a) fondi per trattamento di quiescenza ed obblighi simili: vi si iscriveranno i fondi pensione, i fondi premi e fedeltà ed in genere quelli derivanti dalla contrattazione collettiva o da attività di integrazione aziendale; b) fondo per imposte: in particolare vi si accantonano somme in relazione all’esistenza di contenziosi con l’amministrazione finanziaria o imposte che sono state differite nel tempo e che quindi si pagheranno negli esercizi futuri; c) altri: comprendono tutta una serie di fondi come ad esempio fondi per rischi su cause in corso con terzi o con dipendenti che si prevede avranno esito sfavorevole, il fondo garanzia prodotti che si riferisce a ricavi già percepiti per la cessione di beni coperti da garanzia e per i quali è quindi normale prevedere la possibilità di uscite per il futuro.

(11) Se la società ha scelto come via di finanziamento l’emissione di obbligazioni (che sono valori mobiliari rappresentativi di quote di un capitale frazionato in una moltitudine di parti sottoscritte da più prestatori) dovrà indicare in questa voce il valore nominale delle obbligazioni emesse ma che non sono state ancora rimborsate ai sottoscrittori. L’azienda sceglierà le modalità di rimborso del prestito che potrà quindi essere ammortizzato con il metodo francese (o a rate costanti) o con il metodo a quote capitale costanti etc.

In particolare va detto che se le obbligazioni sono emesse al di sotto della pari, vale a dire il valore nominale dell’obbligazione è superiore al valore pagato dal sottoscrittore all’atto dell’emissione del titolo, l’azienda dovrà registrare nella sua contabilità un disaggio di emissione pari alla differenza tra il prezzo di emissione (cioè l’importo che l’azienda ha visto affluire nei suoi capitali) ed il valore nominale dell’obbligazione (che è quello per cui ha registrato il suo debito nel passivo dello stato patrimoniale). Tale disaggio di emissione quindi, come già accennato, andrà iscritto nella voce ratei e risconti dell’attivo dello stato patrimoniale ed andrà ammortizzata in ogni esercizio per tutta la durata del prestito. Verrà cioè considerato come un costo che è stato monetariamente sostenuto tutto in un esercizio ma che essendo di competenza di più esercizi dovrà essere a questi riferito. Allo stesso modo potrebbe verificarsi un aggio di emissione nel caso contrario; se infatti l’azienda è talmente consolidata sul mercato o offre elevati tassi di interesse per l’obbligazione, può decidere di emettere il prestito al di sopra della pari, vale a dire che il valore nominale dell’obbligazione è inferiore al valore pagato dal sottoscrittore all’atto dell’acquisto del titolo. In tal caso la differenza tra il valore di emissione ed il valore nominale dell’obbligazione costituisce un aggio di emissione che deve essere contabilmente iscritto nella voce ratei e risconti passivi.

(12) Le obbligazioni convertibili attribuiscono al loro sottoscrittore la facoltà di rimanere creditore della società emittente sino alla naturale scadenza del titolo, ovvero di convertire entro determinati tempi ed in base a rapporti di cambio prefissati, le obbligazioni in altri titoli della società emittente (conversione diretta) o di altre società comunque collegate a quella emittente, nel caso della conversione indiretta. In caso di conversione diretta, la differenza tra il valore nominale delle obbligazioni convertite ed il valore nominale delle obbligazioni emesse si porta a fondo sovrapprezzo azioni. In questa voce di bilancio inseriremo quindi il valore nominale delle obbligazioni convertibili emesse ed ancora in circolazione alla fine dell’esercizio (in questo caso non è possibile emettere le obbligazioni per un valore inferiore a quello nominale delle stesse).

(13) Un altro criterio da rispettare, nuovo rispetto alla previgente disciplina, è quello relativo all’esposizione dei valori netti. Con riferimento ai debiti tributari questi dovranno essere esposti al netto degli acconti versati, delle ritenute subite nell’anno, dei crediti d’imposta sui dividendi e degli eventuali crediti per imposte di esercizi precedenti riportati a nuovo.

(14) Per quanto riguarda i conti d’ordine non è più necessaria l’indicazione degli stessi sia in calce dell’attivo che del passivo dello stato patrimoniale ma è sufficiente la loro indicazione solo in calce del passivo. Inoltre ai fini di una rappresentazione veritiera e corretta è opportuno che vengano indicati separatamente i rischi di garanzia, i rischi diversi da quelli di garanzia, gli impegni ed eventuali altri conti evitando quindi un’indicazione confusionaria. Si ricorda infatti che i conti d’ordine sono espressione di rischi ed impegni che gravano sull’azienda e che potrebbero avere ripercussioni sulla situazione patrimoniale, finanziaria ed economica della stessa.

Il legislatore prevede uno schema obbligatorio per lo stato patrimoniale. Tale schema, pur mantenendo inalterata la previgente struttura a «sezioni divise contrapposte», introduce un’importante novità consistente nell’esposizione delle voci dell’attivo al netto dei fondi di rettifica che in precedenza erano invece esposti nel passivo dello stato patrimoniale (es.: fondi di ammortamento). Il lettore potrà quindi immediatamente conoscere sia il valore contabile del bene (costo storico al netto del fondo) sia il valore del fondo ammortamento. Altre novità sono l’esposizione delle voci per valori netti, il nuovo criterio di classificazione delle voci dell’attivo e la chiara e netta identificazione del patrimonio netto. Il principio guida di tali novità è la rappresentazione di un «quadro fedele» della situazione patrimoniale, economica e finanziaria.


Giurisprudenza annotata

IRPEF

In tema di imposte sui redditi, le plusvalenze iscritte in base a rivalutazioni volontarie di immobilizzazioni finanziarie, che non siano prescritte o consentite da apposita legge senza tassazione, se non eventualmente sostitutiva, non concorrono alla formazione del reddito e alla determinazione del costo fiscale dei beni rivalutati, di cui, pertanto, si deve tener conto tra le rimanenze iniziali per un valore che non può eccedere il costo di acquisto o, se minore, il valore desumibile dall'andamento del mercato e non può comprendere le rivalutazioni volontariamente operate dal contribuente nel precedente esercizio, attesa la portata generale dell'art. 76 (ora 110), lett. c) del d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917, come novellato dalla legge 27 dicembre 1997 n. 449, e la sua "ratio" intrinsecamente limitativa degli interventi distorsivi delle rivalutazioni volontarie. (In applicazione di tale principio, la S.C. ha escluso che la società contribuente potesse, ai fini fiscali, iscrivere le sue partecipazioni societarie tra le rimanenze iniziali di bilancio ad un valore superiore al costo di acquisto e comprensivo di rivalutazione volontaria, pari al corrispettivo pattuito per le stesse in sede di preliminare di vendita, in questo modo eliminando, e sottraendo a tassazione, nell'esercizio successivo la plusvalenza da cessione). Cassa con rinvio, Comm. Trib. Reg. Abruzzo sez. dist. Pescara, 14/08/2008

Cassazione civile sez. trib.  12 dicembre 2014 n. 26179  

 

Le somme erogate dall'Istituto regionale per il credito alla cooperazione (Ircac), nell'assolvimento della propria funzione istituzionale di sostegno alla cooperazione, ai beneficiari dei contributi in conto interessi non possono essere considerate un costo detraibile ai fini della determinazione del reddito imponibile, in quanto esse costituiscono, invece, l'impiego di utili accantonati e non sono riconducibili ad alcuna delle voci in cui si articolano i «costi» del conto economico ex art. 2425 c.c., o in cui si articolavano le «perdite» del conto profitti e perdite ex art. 2425 bis c.c. ratione temporis applicabile; detto impiego, pertanto, se viene fatto transitare dal conto economico, deve restare fiscalmente neutro.

Cassazione civile sez. trib.  07 ottobre 2011 n. 20588  

 

Ai fini della determinazione del reddito d'impresa, i contributi a fondo perduto (in conto capitale o in conto impianti) costituiscono una sopravvenienza attiva tassabile nell'esercizio in cui sono stati incassati, ai sensi dell'art. 55, comma 3, lett. c, d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (nel testo, applicabile "ratione temporis", modificato dall'art. 21, comma 4, l. 27 dicembre 1997 n. 449), da indicare nello stato patrimoniale e nel conto economico del relativo bilancio rispettando l'obbligo, previsto dall'art. 2423 ter c.c., di iscrivere in tali documenti le voci previste negli art. 2424 e 2425 c.c., separatamente e secondo l'uniforme ordine tassativo da essi imposto, senza possibilità di iscrizione di mere "registrazioni di memoria". Ne consegue che, quando il contributo sia stato concesso nel corso di un esercizio, ma erogato, "pro quota", in quello successivo, è inidonea la mera ripetizione dell'indicazione, già inserita nel bilancio relativo all'anno di concessione, dell'intero importo dello stesso nella posta "ratei e risconti passivi", perché in tal modo non viene operata alcuna scelta tra le pur possibili diverse rappresentazioni tecnico-contabili del fatto (riduzione del costo delle immobilizzazioni acquisite con quel contributo e gradato accreditamento dello stesso al conto economico sulla base della vita utile del cespite, con le connesse varianti di contabilizzazione; conferimento da parte di terzo non azionista, con costituzione di specifica riserva del patrimonio netto) e si giustifica la ripresa a tassazione della sopravvenienza attiva non dichiarata.

Cassazione civile sez. trib.  22 gennaio 2010 n. 1147  

 

 

Fallimento

Al fine di determinare la nozione del criterio quantitativo degli "investimenti effettuati" è necessario aver riguardo al totale dell'attivo dello stato patrimoniale, comprendente tutte le voci di cui all'art. 2424 c.c. ovvero le immobilizzazioni, l'attivo circolante, i ratei e i risconti (nonché, nelle società, i crediti verso i soci per i versamenti ancora dovuti), con esclusione dei debiti che non integrano il concetto di capitale; con riferimento al tema della valutazione dell'attivo patrimoniale appare corretto far riferimento a criteri di funzionamento (e non a criteri di liquidazione).

Tribunale Piacenza  22 gennaio 2007

 

L’art. 1, secondo comma, lett. a), l.fall. rinvia al contenuto dell’art. 2424 c.c. ed ai criteri di valutazione previsti dal successivo art. 2426; conseguentemente, se l’attivo dello stato patrimoniale risultante dal bilancio approvato eccede trecentomila euro, il limite esonerativo fissato dall’art. 1 si deve ritenere superato.

Corte appello Torino  04 marzo 2011

 

Ai fini dell'accertamento del requisito dimensionale per l'assoggettabilità a fallimento, nel quadro normativo formato dall'art. 1, comma 2, lett. a, legge fall., nel testo introdotto dal d.lg. n. 5 del 2006, successivamente modificato, in senso solo correttivo e non modificativo del d.lg. n. 169 del 2007, nella nozione di «capitale investito» nell'azienda, rilevante ai fini dell'integrazione del predetto parametro dimensionale, devono essere inclusi i crediti che, peraltro rientrano nell'attivo patrimoniale ai sensi dell'art. 2424 c.c..

Cassazione civile sez. I  29 ottobre 2010 n. 22150  

 

L'art. 2424 c.c. rappresenta il parametro normativo per definire il concetto di "attivo patrimoniale" di cui all'art. 1 comma 2 lett. a) l.fall., nel testo introdotto dal d.lg. 12 settembre 2007 n. 169. Ai fini della valutazione della sussistenza del predetto requisito dimensionale, i criteri dettati dall'art. 2424 c.c., in quanto espressione della logica contabile, trovano applicazione anche nei confronti di soggetti qualificabili come piccoli imprenditori ex art. 2083 c.c. ed impongono di computare nell'attivo patrimoniale le rimanenze di magazzino, mentre nel passivo patrimoniale vanno computati i debiti eventualmente contratti per l'acquisto di quegli stessi beni.

Cassazione civile sez. I  29 luglio 2009 n. 17553  

 

Anche se il piccolo imprenditore non è tenuto alla redazione di un bilancio come quello indicato dall'art. 2424 c.c. per le società di capitali, in ogni caso, anche ai fini dell'art. 1 lett. a) l.fall. e ai principi di logica contabile ivi richiamati, nel suo bilancio egli deve computare le rimanenze di magazzino nell'attivo patrimoniale, cosi` come il valore di tutti i beni, mobili ed immobili, appartenenti all'impresa.

Cassazione civile sez. I  29 luglio 2009 n. 17553  



 
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