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Cartella di pagamento: la motivazione


Cartella di pagamento: la motivazione

> Diritto e Fisco Pubblicato il 5 aprile 2017



La cartella di pagamento deve essere motivata: deve cioè spiegare il fondamento dell’iscrizione a ruolo.

Immagina di ricevere una raccomandata da parte di una persona che si dichiara tuo creditore e ti chiede il pagamento di una somma senza però specificare “a che titolo” e “per quale ragione”: pur non contestando la buona fede di quest’ultimo, se non riesci a ricordare la causa di tale debito non puoi né controllare l’esattezza dell’importo richiesto, né l’eventuale pagamento già eseguito. Dunque, le ragioni del credito vanno sempre esplicitate quando si chiede un pagamento. Lo stesso discorso può essere trasfuso con la cartella esattoriale: perché sia valida, la cartella di pagamento deve indicare la motivazione. In assenza di ciò, è nulla.

Posto però che, prima della cartella di pagamento, il contribuente ha già ricevuto uno o più atti di sollecito è verosimile che questi, nel vedersi piombare a casa la richiesta di pagamento, non cada dalle nuvole e sospetti a cosa sia riferibile. Dunque, bisogna trovare la giusta via di mezzo tra obbligo di motivazione della cartella e inutile ripetizione di informazioni già fornite in precedenza. Su questo aspetto si è più volte pronunciata la giurisprudenza.

Cartella di pagamento e motivazione: cosa prevede la legge?

Partiamo da ciò che prevede la legge e, in questo, non possiamo prescindere dallo Statuto del Contribuente. In esso si stabilisce che [1] «Sul titolo esecutivo [ossia, sulla la cartella di pagamento, n.d.R.] va riportato il riferimento all’eventuale precedente atto di accertamento, oppure in mancanza, la motivazione della pretesa tributaria».

La legge sul procedimento amministrativo [2] richiede in generale che tutti gli atti della pubblica amministrazione siano motivati (lo devono essere anche le stesse sentenze). E ciò per rispetto a un principio di trasparenza con il cittadino. Dunque anche la cartella di pagamento va motivata: lo deve essere tanto nel caso in cui essa sia solo l’ultimo degli atti di un procedimento di accertamento e irrogazione della sanzione nei confronti del contribuente (in tal caso, la motivazione della cartella potrà limitarsi a richiamare i precedenti atti notificati), sia quando si tratti di ruolo non preceduto da un preventivo accertamento (in tale ipotesi l’obbligo di motivare in modo rigoroso la pretesa richiede la precisa e analitica indicazione dei presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato l’iscrizione a ruolo).

La Cassazione ha detto [3] che l’ente impositore ha sempre l’obbligo di chiarire nella cartella esattoriale, sia pure in modo succinto, le ragioni – intese come indicazione sia della mera causale che della motivazione vera e propria – dell’iscrizione a ruolo dell’importo preteso, in modo da consentire al contribuente l’esercizio del diritto di difesa.

Non solo, quindi, gli avvisi di accertamento dell’Agenzia delle Entrate, ma anche la cartella di pagamento richiede una congrua, sufficiente ed intellegibile motivazione in ordine ai presupposti ed alle finalità dell’atto.

Come abbiamo detto, la cartella di pagamento può essere solo l’atto di riscossione, che si pone al termine di un procedimento amministrativo di cui il contribuente è stato reso edotto tramite la notifica di svariati atti; ma può essere anche il primo e unico atto con cui si porta a conoscenza del cittadino la pretesa di pagamento. Se nel primo caso la cartella può limitarsi a richiamare i precedenti atti, nella seconda ipotesi l’obbligo di motivazione è certamente più pregnante. La Cassazione ha chiarito, con specifico riferimento a cartelle di pagamento notificate senza preventivo atto di accertamento, che «l’iscrizione a ruolo richiede la qualifica, oltreché l’ammontare, del tributo così iscritto non in forma criptica … ma con l’evidenziazione dell’errore materiale o di calcolo compiuto dal contribuente, il quale deve immediatamente poter comprendere, dalla lettura della cartella esattoriale, con cui gli si domandano diverse e maggiori somme rispetto a quelle dichiarate, la causale di tale richiesta…e conformare conseguentemente la propria difesa» [4].

Sintetizzando, possiamo dire che l’obbligo di motivazione può considerarsi soddisfatto a seconda che la cartella sia emessa a seguito di altro atto o sentenza o di diretta iscrizione a ruolo a seguito di controllo della dichiarazione:

  • a seguito di altro atto, è sufficiente il rinvio a tale atto costituente il presupposto dell’imposizione, con indicazione dei relativi estremi di notificazione o di pubblicazione [5];
  • a seguito di sentenza per aver il contribuente impugnato una richiesta di pagamento e aver perso la successiva causa: in tal caso, la successiva cartella può limitarsi a indicare la sentenza senza necessità anche dell’atto impositivo originario [6]. Se però la sentenza ha riformato l’atto impositivo, la cartella deve contenere il calcolo in base al quale l’ufficio ha rideterminato il tributo secondo quanto stabilito nella sentenza [7];
  • diretta iscrizione a ruolo dei tributi a seguito di controllo formale: è sufficiente l’indicazione della natura del tributo recuperato, del periodo d’imposta, dell’imponibile e dell’aliquota applicata con il richiamo alla dichiarazione presentata dal contribuente [8]. La natura, oltreché l’ammontare, del tributo deve essere fornito in forma chiara e non criptica con l’evidenziazione dell’errore materiale o di calcolo compiuto dal contribuente, il quale deve immediatamente poter comprendere la causale di tale richiesta.

Quando la cartella senza motivazione è nulla?

Volendo scendere negli esempi concreti, la giurisprudenza ha ritenuto nulla per difetto di motivazione la cartella nella quale non è facilmente comprensibile quale somma sia richiesta a titolo di imposta, di sanzione e di interessi [9]; la cartella con importi iscritti a ruolo indicati come «omessi o carenti versamenti», rendendo poco agevole per il contribuente la verifica sull’eventuale esattezza dei dati e calcoli forniti dall’Ufficio [10], la Cartella avente ad oggetto il bollo auto in cui non emerge la targa del veicolo per cui si chiede il recupero della tassa automobilistica [11].

Secondo però la Cassazione [12] la nullità della cartella per assenza di motivazione scatta solo quando il contribuente non è stato posto nella condizione di difendersi per non aver potuto conoscere gli estremi della richiesta di pagamento; diversa è quindi la soluzione nel caso in cui il contribuente, impugnando la cartella e contestandola nel merito, abbia così tacitamente dimostrato di avere avuto piena conoscenza dei presupposti dell’imposizione.

note

[1] Art. 7 co. 3 Statuto del contribuente.

[2] Art. 3 L. 7 agosto 1990 n. 241.

[3] Cass. sent. n. 18385/2005: «Se esiste un obbligo generale di motivazione dei provvedimenti amministrativi, applicabile anche alle cartelle esattoriali costituenti il primo atto con il quale si porta a conoscenza del contribuente l’iscrizione a ruolo di un’imposta a suo carico, e giustificato dall’esigenza di consentire all’interessato l’esercizio del proprio diritto di difesa, attraverso l’immediata e piena percezione delle ragioni della pretesa tributaria, quest’ultima considerazione impone ragionevolmente di ritenere che il contenuto di un tale obbligo deve intendersi strettamente collegato alla realizzazione di quell’esigenza. Ne deriva, pertanto, che mentre è ampia la esigenza di motivazione di un avviso di accertamento con il quale l’amministrazione finanziaria accerti redditi non dichiarati, ben più limitata è detta esigenza nel caso di una cartella esattoriale emessa sulla base di una iscrizione a ruolo conseguente al meri controllo dei datti forniti dallo stesso contribuente. La circostanza è ancora più evidente se si considera la previsione dell’articolo 25 del Dpr 602/1973 che indica specificamente i contenuti obbligatori minimi della cartella esattoriale (tributo, periodo di imposta, imponibile, aliquota applicata e altro), intendendo con ciò dirsi che se i contenuti di cui alla citata norma non sempre, in concreto, possono risultare sufficienti a garantire il rispetto dell’obbligo di motivazione del provvedimento, quanto invece tale risultato possa dirsi assicurato con quelle indicazioni, non vi è motivo alcuno per caricare l’amministrazione di oneri ulteriori rispetto a quelli espressamente previsti dalla legge, bene potendo l’obbligo di motivazione esaurirsi nelle indicazioni medesime. Come nell’ipotesi in cui il semplice raffronto tra i dati della dichiarazione del contribuente e quelli riportati nella cartella consente al primo di comprendere le ragioni della pretesa tributaria».

[4] Cass. sent. n.14036/99.

[5] Cass. SU sent. n. 11722/2010.

[6] Cass. sent. n. 22997/2010.

[7] CTR Puglia sent. n. 85/2011.

[8] Cass. sent. n. 16983/2011.

[9] CTP Milano sent. n. 276/2008.

[10] CTP Torino sent. n. 42/2008.

[11] CTR Lombardia sent. n. 128/2008.

[12] Cass. SU sent. n. 11722/2010.

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