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Responsabilità amministratore: risponde la società con personalità giuridica

28 Settembre 2014
Responsabilità amministratore: risponde la società con personalità giuridica

Violazioni tributarie: l’obiettivo è colpire il soggetto che ha tratto vantaggio dalla violazione.

Sono solo le società con personalità giuridica a rispondere delle proprie violazioni tributarie, nonostante l’illecito sia stato materialmente compiuto da una persona fisica. Esiste un’espressa deroga al principio della personalità generalmente previsto nel sistema sanzionatorio tributario.

Il sistema sanzionatorio

La riforma del sistema sanzionatorio in campo tributario conteneva nella sua versione iniziale, il criterio di personalizzazione della sanzione e, di conseguenza, l’istituto del concorso nelle violazioni. L’amministrazione finanziaria, in applicazione di tali “nuovi” criteri ed in presenza di violazioni commesse sia da società sia da ditte individuali, ricercava l’eventuale responsabile materiale per irrogare a lui la sanzione.

Nella prassi, poi è noto che nelle imprese di più rilevanti dimensioni, molti degli obblighi previsti non sono materialmente a carico del legale rappresentante, quanto piuttosto a delle figure intermedie all’interno dell’azienda.

Ne conseguiva che in caso di violazioni, questi soggetti erano da sanzionare unitamente alla società o all’impresa.

La legge 80/2003 ha invece disposto il criterio direttivo secondo cui la sanzione fiscale amministrativa doveva colpire il soggetto beneficiario della violazione commessa.

 

Le persone giuridiche

Così, il Dl 269/2003, con l’articolo 7, ha introdotto la sanzionabilità anche delle persone giuridiche: ha disposto che le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica. In conseguenza di tale modifica, l’onere sanzionatorio è a carico di un soggetto diverso rispetto a quello che ha effettivamente operato l’illecito.

Si pensi a una violazione tributaria commessa da una Srl, ad esempio per indebite deduzioni. Il fatto, materialmente, può essere compiuto dall’amministratore o da una persona fisica, che può decidere le opportune scritture nel bilancio e nella relativa dichiarazione presentata ai fini fiscali, per ridurre la base imponibile.

La norma, come formulata prima della modifica del 2003, prevedeva in ogni caso l’irrogabilità di una sanzione in capo alla persona fisica che materialmente aveva commesso la violazione.

La nuova disposizione, invece, ha mitigato il principio di responsabilità che grava soggetto autore della violazione (amministratore, socio, eccetera), traslandola sul soggetto che ne ha tratto l’effettivo vantaggio (società). Il beneficio fiscale, inteso come le minori imposte conseguenti all’imponibile inferiore, anche nell’esempio richiamato, è esclusivamente a vantaggio dell’ente. In tale ipotesi, non si produce alcun effetto sulla persona fisica, ma solo un minor onere in favore della società.

La ratio della disposizione sta proprio nel voler sanzionare il soggetto che ha effettivamente tratto il beneficio dalla violazione commessa e non chi ha adottato il comportamento illecito.

Le società di persone

Dal tenore letterale della norma, ne risultano escluse le società di persone, per almeno due ordini di ragioni. Innanzitutto fa riferimento ai soggetti con personalità giuridica e quindi alle società di capitali o enti similari. In secondo luogo, l’articolo 7 è la risposta al criterio direttivo contenuto nella legge delega (n. 80/2003), secondo la quale va sanzionato chi ne ha tratto l’effettivo beneficio.

Nelle società di persone, vige naturalmente il regime di tassazione per trasparenza e pertanto l’eventuale risparmio di imposta rimane in ogni caso a vantaggio delle persone fisiche, autrici della violazione.

Tuttavia, è bene segnalare che l’agenzia delle Entrate, con la circolare 28/E/2004, ha interpretato restrittivamente l’articolo 7 del Dl 269/2003, in relazione all’esclusiva sanzionabilità degli enti con personalità giuridica. In buona sostanza, l’Agenzia non ritiene responsabile il soggetto che ha materialmente compiuto la violazione in favore di un ente con personalità giuridica, solo quando questo sia amministratore, dipendente ovvero il legale rappresentante.

Il professionista rischia il concorso

La rigida interpretazione dell’amministrazione riguardo ad una possibile ricaduta delle sanzioni in capo alla persona fisica che ha agito in concorso con l’ente, potrebbe avere pesanti conseguenze su terzi soggetti “esterni” alla società.

Per l’amministrazione finanziaria, infatti, la norma del 2003 non si estende alle persone fisiche esterne agli enti con personalità giuridica (in genere società di capitali) ma soltanto a quelle interne (manager, dipendenti, eccetera), poiché l’istituto del concorso, di fatto, non è stato abrogato.

Ne consegue, secondo questa tesi, che i soggetti diversi da questi, possono concorrere nell’illecito e quindi essere sanzionati personalmente. Primo tra tutti il professionista, cui potrebbe imputarsi il concorso, anche con dolo o colpa grave, per le violazioni contestate alla società sua assistita.

Tuttavia, l’interpretazione dell’amministrazione conduce ad una sorta di discriminazione rispetto al rapporto di lavoro instaurato tra società/ente e persona fisica, poiché si penalizzerebbe, in modo del tutto ingiustificato ed irrazionale, il rapporto di lavoro autonomo.

Occorre peraltro rilevare che così facendo si sanzionerebbe un soggetto (il professionista) che, verosimilmente, è più estraneo ai fatti illeciti compiuti dalla società, rispetto ad un soggetto interno all’ente. Tra l’altro, anche la giurisprudenza di merito ha contrastato questa interpretazione [1].

Ad ogni buon fine, perché scatti il concorso, va verificato il reale ruolo attivo e quindi se il consulente sia stato l’ispiratore dell’operazione, cioè se l’abbia ideata, programmata e confezionata per il proprio cliente ovvero se ne abbia studiata l’ipotesi – suggerita da altri – e, quindi, espresso un parere positivo sulla fattibilità. L’analisi del concorso del professionista, poi, non può (e non deve) prescindere dall’esistenza del vantaggio fiscale.

La norma, infatti, sanziona tutti i soggetti che hanno partecipato alla violazione e che ne hanno conseguito un vantaggio, anche se si tratti di soggetti con personalità giuridica. Benché non esista una definizione ufficiale ed univoca, è verosimile credere che il vantaggio richiesto dalla norma, non deve essere inteso come economico, ma come un lucro ottenuto dalla violazione stessa: una sorta di compartecipazione alle utilità conseguenti all’illecito, quale, ad esempio, l’abbattimento del carico fiscale. Si pensi, ad esempio, ad un compenso determinato in misura proporzionale all’indebito risparmio d’imposte attuato dall’azienda assistita.

In questo caso, la violazione comporterebbe un beneficio diretto anche al consulente, risultando così passibile di sanzione.

La responsabilità del professionista deve essere dimostrata dall’amministrazione, che non può limitarsi a presumerla, ma deve supportare con precise motivazioni e fatti, il dolo o la colpa grave, il concorso ed il vantaggio conseguito nel compimento dell’illecito da parte di un altro soggetto.

I punti chiave

01 | PERSONALITÀ DELLA SANZIONE

In generale nel sistema sanzionatorio tributario esiste, come nel Codice penale, il principio della personalità, ossia che la sanzione è riferibile alla persona fisica che ha commesso o concorso a commettere la violazione.

02 | DEROGA PER LE SOCIETÀ DI CAPITALI

Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica (articolo 7 Dl 269/2003).

03 | IL CONCORSO

Quando più persone concorrono in una violazione, ciascuna di esse soggiace alla sanzione per questa disposta.

04 | L’INTERPRETAZIONE DELL’AMMINISTRAZIONE

Secondo la circolare 28/2004, l’articolo 7 del decreto legge 269/2003 non si estende alle persone fisiche esterne agli enti con personalità giuridica (in genere società di capitali), ma soltanto a quelle interne (manager, dipendenti, eccetera), poiché l’istituto del concorso, di fatto, non è stato abrogato.

05 | II RISCHIO DEL PROFESSIONISTA

L’interpretazione dell’amministrazione, sottopone il professionista incaricato a rischio di sanzione per tutte le violazioni compiute dalla società. Tuttavia dovrebbe essere dimostrato il suo ruolo attivo, intendendosi per tale la partecipazione al compimento della violazione (concorso) con dolo o colpa grave e deve aver tratto un vantaggio dalla violazione compiuta.

06 | LA RESPONSABILITÀ

La responsabilità del professionista deve essere dimostrata dall’amministrazione, che non può limitarsi a presumerla, ma deve supportare con precise motivazioni e fatti, dolo, colpa grave, concorso e il vantaggio conseguito.


note

[1] CTR Bologna sent. n. 4, 5, 6 e 7 del 2013 e Ctp Reggio Emilia sent. n. 135/1/12.

Autore immagine: 123rf com


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