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Imposta di registro per penale nell’affitto

9 Settembre 2019
Imposta di registro per penale nell’affitto

Omesso versamento dell’imposta di registro di 200 euro per la clausola penale nel contratto di locazione: la richiesta dell’Agenzia delle Entrate non è sempre dovuta.

Se hai dato un appartamento in affitto potresti ricevere – o aver già ricevuto – una lettera dall’Agenzia delle Entrate con cui ti viene chiesto il pagamento di 200 euro a titolo di imposta di registro: importo ulteriore rispetto a quello che hai già versato in sede di registrazione del contratto. Se così dovesse avvenire è probabilmente perché, nella scrittura privata di locazione che hai firmato, hai inserito una penale: hai cioè indicato una somma a titolo di risarcimento per l’eventuale inadempimento da parte dell’inquilino. È legittima la richiesta del fisco per l’imposta di registro per la penale nell’affitto? Non sempre. A dare alcuni importanti chiarimenti è una recente sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Milano [1]. Ma procediamo con ordine.

Cos’è una clausola penale

La penale è una clausola inserita, di norma, in un contratto. Con essa le parti convengono che, in caso di inadempimento di una specifica obbligazione, il responsabile è tenuto a versare all’altro una somma di denaro come “pena” per la violazione commessa. Si tratta, quindi, di un patto che definisce in anticipo l’ammontare del risarcimento dovuto per l’inadempienza.

La somma prevista nella clausola penale è dovuta, quindi, a prescindere dalla prova del danno. Pertanto, il creditore non deve dimostrare il pregiudizio subito per via dell’inadempimento del debitore e non può pretendere il risarcimento del danno ulteriore se non è stato così stabilito espressamente.

È ben possibile prevedere una clausola penale all’interno di un contratto di affitto. Si pensi al caso in cui il locatore stabilisca, a suo favore, il diritto di sciogliersi in qualsiasi momento dall’affitto, anche prima della scadenza, nell’ipotesi in cui l’inquilino non rispetti il regolamento condominiale o faccia tanto rumore da arrecare fastidio ai vicini.

Tassazione clausola penale nell’affitto

La legge stabilisce che la clausola penale contenuta nel contratto di affitto debba essere autonomamente tassata, in via quindi ulteriore alla tassazione del contratto stesso. In particolare, è prevista una doppia imposizione fiscale:

  • al momento della registrazione del contratto, la clausola penale è soggetta all’imposta di registro in misura fissa pari a 200 euro;
  • al momento della esplicazione dei suoi effetti (ossia nella sola eventualità che si verifichi l’inadempimento previsto nel contratto), la clausola penale è soggetta a imposta proporzionale nella misura del 3% al netto dei 200 euro già versati.

Chiaramente, se l’imposta di registro dovuta sulla penale non viene versata all’atto di registrazione del contratto – perché il contribuente non ne dichiara l’esistenza – l’Agenzia delle Entrate può accertare, in un successivo momento, la suddetta violazione e disporre il recupero a tassazione dell’importo oltre a sanzioni e interessi.

La differenza tra penale e deposito cauzionale

Diverso dalla penale è il cosiddetto deposito cauzionale o cauzione (da molti però impropriamente chiamato caparra). Si tratta di un importo previsto nel contratto di locazione e versato all’atto della firma che serve per garantire il locatore dall’eventuale omesso pagamento dei canoni mensili, degli oneri condominiali, delle spese per la manutenzione non eseguita e, infine, per tutti gli eventuali danni arrecati all’appartamento che richiedano un intervento straordinario.

La cauzione implica l’automatico decorso degli interessi in favore dell’inquilino, a cui ha diritto una volta all’anno o, in assenza di richiesta, alla scadenza della locazione.

La cauzione, a differenza della penale, non sconta un’autonoma tassazione.

Clausola per risarcimento danni inquilini e tassazione

Immaginiamo ora che, all’interno del tuo contratto di affitto, sia stata inserita la seguente clausola: «In caso di non puntuale riconsegna dell’immobile nelle medesime condizioni in cui si trovava all’inizio della locazione, il locatore è autorizzato a trattenere il deposito cauzionale a titolo di penale per i danni arrecati».

A questo punto, si tratta di capire se la clausola in questione rientri nella cauzione o nella penale. La questione è fondamentale perché, come anticipato, solo nel primo caso è dovuta l’ulteriore imposta di registro di 200 euro in misura fissa.

Secondo la sentenza in commento, la clausola apposta sui contratti di locazione che autorizza il locatore a trattenere in via provvisoria il deposito cauzionale fino al risarcimento dei danni arrecati all’immobile affittato non è una penale. Non rileva che le parti l’abbiano chiamata “penale”: l’utilizzo di una nomenclatura tecnicamente non corretta non ne cambia la natura.

Risultato: se l’Agenzia delle Entrate dovesse notificare un avviso di accertamento per il recupero dell’imposta di registro non versata sulla clausola che prevede la trattenuta della caparra a compensazione dei danni arrecati all’immobile, il contribuente può far ricorso alla Commissione Tributaria e farsi annullare l’atto. Difatti, detta clausola non ha natura penale e non deve essere tassata.

L’errore commesso dall’Agenzia delle Entrate 

Poiché di solito la clausola in questione viene definita nei contratti di locazione come «clausola penale», gli uffici dell’Agenzia delle Entrate provvedono ad assoggettarla ad autonoma (e ulteriore) imposta di registro.

Tuttavia, la sentenza in commento ha dichiarato illegittimo l’avviso di liquidazione, precisando quanto segue: laddove nel contratto venga previsto che, in caso di danni all’immobile, il conduttore ripristini il tutto a proprie spese, non è ravvisabile alcuna penalità; pertanto non è dovuta alcuna (ulteriore e autonoma) imposta di registro e, questo, a prescindere dall’uso improprio dell’aggettivo “penale”.

Imposta di registro di 200 euro sulle clausole penali dei contratti d’affitto

In passato, la stessa Ctp di Milano [2] ha dichiarato che le clausole inserite nel contratto di locazione al fine di disporre il divieto di sublocazione e/o la maggiorazione degli interessi legali in caso di mancato pagamento del canone scontano sempre un’autonoma e ulteriore imposta di registro in misura fissa pari a 200 euro, a prescindere da quella già versata per la registrazione del contratto. Si tratta di pattuizioni penali che assumono natura autonoma, seppure a carattere accessorio, rispetto al contenuto e alla causa del contratto principale in relazione al quale non ha un rapporto di necessario collegamento e interdipendenza.

Questa tesi, tuttavia, non è condivisa da tutta la giurisprudenza. Un’altra pronuncia della Commissione Tributaria Provinciale di Milano [3] ha ritenuto, infatti, che la clausola penale del contratto di locazione con la quale stabilisce che, in caso di omesso pagamento del canone, il conduttore deve corrispondere le somme non versate maggiorate degli interessi a un tasso superiore a quello legale, non va tassata autonomamente.


note

[1] Ctp Milano, sent.n. 3042/19/2019.

[2] Ctp Milano, sent. n. 618/2019. cfr. anche Ctp Pavia, sent. n. 66/1/2018.

[3] Ctp Milano, sent. n. 894/2091 del 25.02.2019.


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2 Commenti

  1. Ho ricevuto una cartella dell’Agenzia delle Entrate relativa ad Imposta di Registro, che mi pare possa rientrare nella fattispecie da Voi descritta di nullità per “difetto di motivazione” dovuto alla mancanza di allegata sentenza per cui viene chiesta tale imposta, e per l’impossibilità di comprendere e valutare la determinazione del tributo. Non ho mai precedentemente ricevuto nessuna comunicazione né avvisi di liquidazione. Posso fare ricorso?

    1. Le considerazioni del lettore circa l’obbligo di motivazione dell’imposta di registro, tanto con riferimento all’identificazione dell’atto giudiziario tassato, quanto con riferimento ai criteri di calcolo, sono corrette, ma riguardano, non la cartella esattoriale, bensì l’avviso di liquidazione. Difatti, è con quest’ultimo atto, e non con la cartella esattoriale, che l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate liquida l’imposta di registro e deve fornire al contribuente, non solo i dati identificativi del provvedimento giudiziario tassato (autorità giudiziaria, numero della sentenza, numero di ruolo, data), ma anche i criteri di calcolo dell’imposta (in misura fissa o proporzionale) e delle sanzioni, le aliquote applicate e gli interessi. Al provvedimento di liquidazione deve essere allegato anche il testo della sentenza, qualora quest’ultima non sia già stata notificata al contribuente.La cartella esattoriale, invece, qualora sia stata preceduta dall’avviso di liquidazione regolarmente notificato al contribuente, può limitarsi a richiamare tale avviso, senza dover nuovamente fornire al destinatario i dati già in suo possesso (né tantomeno il testo della sentenza).Nel caso di specie, la cartella esattoriale origina da un presunto avviso di liquidazione, che tuttavia il lettore afferma non essergli mai stato notificato. Il più importante vizio di nullità della cartella di pagamento è proprio questo: l’omessa notifica dell’avviso di liquidazione, quale atto prodromico indispensabile per poter iscrivere a ruolo l’imposta di registro e riscuoterla mediante Agenzia delle Entrate Riscossione.Difatti, ai sensi dell’art. 54 del Testo Unico Imposta di Registro (D.P.R. n. 131/1986), l’ufficio del registro notifica apposito avviso di liquidazione al soggetto o ad uno dei soggetti obbligati al pagamento dell’imposta, con invito ad effettuare entro il termine di sessanta giorni il pagamento dell’imposta. Nell’avviso devono essere indicati gli estremi dell’atto da registrare o il fatto da denunciare e la somma da pagare.Inoltre è previsto un preciso termine di decadenza entro il quale l’Agenzia delle Entrate deve notificare l’avviso di liquidazione, a pena di nullità: “l’imposta sugli atti soggetti a registrazione ai sensi dell’art. 5 non presentati per la registrazione deve essere richiesta, a pena di decadenza, nel termine di cinque anni dal giorno in cui, a norma degli articoli 13 e 14, avrebbe dovuto essere richiesta la registrazione o, a norma dell’art. 15, lettere c), d) ed e), si e’ verificato il fatto che legittima la registrazione d’ufficio. Nello stesso termine, decorrente dal giorno in cui avrebbero dovuto essere presentate, deve essere richiesta l’imposta dovuta in base alle denunce prescritte all’art. 19” (art. 76 D.P.R. n. 131/1986).Nel caso di specie, poiché non è nota la data di pubblicazione della sentenza, non è possibile verificare se sia decorso o meno il termine di decadenza. In ogni caso, la cartella esattoriale è nulla e illegittima perché non preceduta dall’atto impositivo legittimante la riscossione (avviso di liquidazione).Si consiglia pertanto di procedere con l’impugnazione della cartella di pagamento per i seguenti motivi:1) Nullità della cartella di pagamento priva di titolo. Omessa notifica dell’avviso di liquidazione ex art. 54 DPR n. 131/1986;2) Nullità della cartella di pagamento per violazione dell’obbligo di motivazione ai sensi del comb. disp. degli artt. 54 DPR n. 131/1986 e 7 Statuto del contribuente.Il ricorso deve essere notificato sia all’Agenzia delle Entrate Riscossione, sia all’Agenzia delle Entrate, quale ente creditore. La notifica può essere effettuata direttamente a mezzo del servizio postale mediante spedizione dell’atto in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento. Tale ipotesi è rimasta possibile solo per i soggetti che non si avvalgono della difesa tecnica nelle cause di valore inferiore ai tremila euro; in tutti gli altri casi, il ricorso deve essere obbligatoriamente notificato a mezzo pec e iscritto telematicamente (da luglio 2019 è divenuto obbligatorio in tutta Italia il processo tributario telematico).Il ricorso deve assumere anche la forma del reclamo, in quanto, per le controversie di valore inferiore a 50mila euro, è prevista la mediazione tributaria obbligatoria. In sostanza, dalla notifica del ricorso (da effettuare entro 60 giorni dalla notifica dell’atto impugnato), decorrono 90 giorni, durante i quali la controparte può accogliere o meno il reclamo in autotutela. Decorsi i 90 giorni senza riposta o con risposta insoddisfacente, è possibile iscrivere a ruolo il ricorso presso la Commissione Tributaria Provinciale competente entro i successivi 30 giorni, depositando copia del ricorso, con attestazione di conformità all’originale notificato, unitamente alla ricevuta di spedizione e all’avviso di ricevimento, versando il contributo unificato tributario.

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