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Fatture o altri documenti per operazioni inesistenti: ultime sentenze

1 Maggio 2021
Fatture o altri documenti per operazioni inesistenti: ultime sentenze

Perseguimento della finalità evasiva; tutela dell’interesse dello Stato a riscuotere ciò che è dovuto nell’ambito e nei limiti del diritto tributario.

Dichiarazione fraudolenta: presupposti per la configurabilità

Il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti sussiste sia nell’ipotesi di inesistenza oggettiva dell’operazione, cioè quando non sia stata posta mai in essere nella realtà, sia in quella di inesistenza soggettiva, ossia quando l’operazione vi sia stata ma per quantitativi inferiori a quelli indicati in fattura, sia infine nel caso di sovrafatturazione qualitativa, nel quale la fattura attesti la cessione di beni e/o servizi aventi un prezzo maggiore di quelli forniti, in quanto oggetto di repressione penale è ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale.

Tribunale Napoli sez. III, 12/01/2021, n.8775

Quando non opera la causa di esclusione della punibilità

In tema di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, anche nell’ipotesi lieve prevista dall’art. 2, comma 2-bis, d.lg. n. 74 del 2000 non opera la causa di esclusione della punibilità prevista dall’art. 131-bis c.p., neppure a seguito della parziale declaratoria di incostituzionalità di cui alla sentenza della Corte costituzionale n. 156 del 2020, che, essendo riferita ai reati per i quali non è stabilito un minimo edittale di pena detentiva – con conseguente operatività del minimo assoluto di cui all’art. 23, comma 1, c.p. – e nei quali, pertanto, sono potenzialmente sussumibili condotte della più tenue offensività, non può essere estesa ad una ipotesi in cui la pena minima è stabilita in un anno e sei mesi di reclusione.

Cassazione penale sez. III, 03/11/2020, n.36915

Il dolo nei reati tributari: tipologia e prova

In tema di reati tributari, il dolo specifico richiesto per integrare il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, previsto dall’articolo 2 del Dlgs 10 marzo 2000 n. 74, rappresentato dal perseguimento della finalità evasiva, che deve aggiungersi alla volontà di realizzare l’evento tipico (la presentazione della dichiarazione), è compatibile con il dolo eventuale, da intendere in termini di lucida accettazione, da parte dell’agente, dell’evento lesivo, e quindi anche del fine di evasione o di indebito rimborso, come conseguenza della sua condotta.

La prova del dolo va desunta dagli elementi indiziari ricavati dalla fattispecie (cfr. sezioni Unite, 24 aprile 2014, Espenhahn) (ciò che, nella specie, relativa peraltro ad applicazione di misura cautelare reale, risultava essere stato motivatamente fatto, avendo il giudice del riesame valorizzato, in particolare: a) la lontananza della condotta tenuta da quella doverosa, stante l’assenza di qualunque accertamento su fornitori che pure avevano erogato beni per importi consistenti; b) la durata e la ripetizione dell’azione, articolatasi per più forniture; c) il comportamento successivo al fatto, e cioè l’immediata cessazione in coincidenza della verifica fiscale eseguita nei confronti della società “cartiera”; d) il fine della condotta, di conseguire un “risparmio” di spesa, e la compatibilità con esso dell’accettazione di utilizzare fatture per operazioni soggettivamente inesistenti).

Cassazione penale sez. III, 19/03/2020, n.12680

Fatture relative ad operazioni inesistenti: riparto dell’onere probatorio

In tema di I.V.A., la fattura è documento idoneo a provare un costo dell’impresa, cosicché, nell’ipotesi di fatture che l’amministrazione ritenga relative ad operazioni in tutto o in parte inesistenti, non spetta al contribuente provarne l’effettività, ma all’amministrazione stessa dedurre argomenti idonei a palesare l’inesistenza o la diversa e minore entità dell’operazione oggetto della fattura. Tuttavia, qualora l’amministrazione fornisca sufficienti elementi -acquisiti attraverso gli accertamenti ed i controlli a sua disposizione, ex D.P.R. n.633 del 1972, art.51 e ss. – per sostenere l’affermazione che alcune fatture riflettono operazioni in tutto o in parte fittizie, l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza e consistenza di tali operazioni si sposta sul contribuente, in virtù delle regole generali vigenti in materia.

In tal caso, il giudice di merito deve prendere in considerazione, innanzitutto, gli elementi addotti dall’ufficio, al fine di verificare se sono idonei astrattamente ad inficiare la credibilità delle fatture e degli altri documenti contabili, in secondo luogo, deve esaminare, al fine di decidere la controversia, le prove eventualmente addotte dal contribuente per contrastare la pretesa del fisco e giustificare la detrazione d’imposta operata.

Comm. trib. reg. Potenza, (Basilicata) sez. III, 17/02/2020, n.35

Il dolo specifico

In tema di reati tributari, il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti è un reato di mera condotta e ha natura istantanea, che si consuma con la presentazione della dichiarazione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto. Ai fini della sussistenza di tale reato, è richiesto il dolo specifico, integrato dal fine di evadere le imposte, comprensivo del fine di conseguire un indebito rimborso o il riconoscimento di un inesistente credito d’imposta.

Nel caso di specie, il Tribunale ha ritenuto integrato il delitto di cui all’articolo 2 del Dlgs n. 74/2000 nei confronti dell’imputato, il quale, formando e allegando due false ricevute fiscali per spese odontoiatriche, entrambe in realtà afferenti a prestazioni sanitarie oggettivamente e soggettivamente inesistenti, indicava nella dichiarazione annuale dei redditi elementi passivi fittizi dell’importo complessivo di 11mila euro.

Tribunale Nola, 09/01/2020, n.39

Dichiarazione fraudolenta con fatture per operazioni inesistenti

Non risponde del reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti l’amministratore che abbia emesso le fatture se non sia più tale alla data di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa ai periodi di emissione delle fatture stesse.

(Nel caso di specie, l’imputato alla data di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa ai periodi delle fatture da lui emesse era già stato estromesso dalla società).

Tribunale Terni, 31/05/2019, n.628

La mancata previsione di soglie di punibilità

Non è fondata la questione di legittimità costituzionale dell’art. 2 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, censurato, in riferimento all’art. 3 Cost., in quanto il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti — da esso delineato e in rapporto al quale non è attualmente prevista alcuna soglia di punibilità — non sia invece assoggettato alle medesime soglie di punibilità contemplate dall’art. 3 d.lgs. n. 74 del 2000 in rapporto al delitto di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici.

Premesso che la configurazione delle fattispecie criminose e la determinazione della pena per ciascuna di esse costituiscono materia affidata alla discrezionalità del legislatore, in quanto gli apprezzamenti in ordine alla “meritevolezza” e al “bisogno di pena” sono, per loro natura, tipicamente politici, e che le scelte legislative in materia sono censurabili, in sede di sindacato di legittimità costituzionale, solo ove trasmodino nella manifesta irragionevolezza o nell’arbitrio, sicché il confronto tra fattispecie normative, finalizzato a verificare la ragionevolezza delle scelte legislative, presuppone necessariamente l’omogeneità delle ipotesi in comparazione, nel caso di specie, con la disposizione denunciata — la quale punisce chi, «al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi» — il legislatore ha inteso “isolare”, nell’ambito dell’ampia gamma dei mezzi fraudolenti utilizzabili a supporto di una dichiarazione mendace, uno specifico artificio — la fattura per operazioni inesistenti —, al quale viene annesso, sulla base dell’esperienza, uno spiccato coefficiente di “insidiosità” per gli interessi dell’erario, operando una scelta di politica criminale che non può essere considerata manifestamente irragionevole o arbitraria, tenuto conto del particolare ruolo che la fattura e i documenti ad essa equiparati sul piano probatorio dalla normativa fiscale assolvono nel quadro dell’adempimento degli obblighi del contribuente, nonché della capacità di sviamento dell’attività accertativa degli uffici finanziari che l’artificio in questione possiede (sentt. nn. 394 del 2006, 161 del 2009, 47, 273 del 2010, 68 del 2012, 185 del 2015, 23, 79, 148, 236 del 2016, 179 del 2017, 35 del 2018, 40 del 2019; ordd. nn. 71, 249 del 2007, 41 del 2009) .

Corte Costituzionale, 18/04/2019, n.95

Collaborazione volontaria e legittimità del sequestro

In tema di delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti di cui all’art. 2 d.lg. n. 74 del 2000, la causa di non punibilità, prevista dall’art. 5-quinquies d. l. 28 giugno 1990, n. 167, che opera per l’imputato che abbia prestato collaborazione volontaria ai sensi dell’art. 5-quater del medesimo decreto legge (cd. volontary disclosure), determina, al completamento della procedura ed al pagamento delle somme dovute, il venir meno della natura di profitto del reato delle somme derivate dalla utilizzazione delle fatture emesse per operazioni inesistenti, precludendone la confiscabilità e rendendo, conseguentemente, illegittima la protrazione di un sequestro finalizzato unicamente a detta confisca.

Cassazione penale sez. III, 23/11/2018, n.10801

Falsità ideologica e materiale

In tema di frodi fiscali, è configurabile il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 d.lg 10 marzo 2000, n. 74 del 2000, ogni qualvolta il contribuente, per effettuare una dichiarazione fraudolenta, si avvalga di fatture o altri documenti che attestino operazioni realmente non effettuate, non rilevando la circostanza che la falsità sia ideologica o materiale.

(In motivazione, la Corte ha escluso che il riferimento a talune ipotesi di fatturazione, contenuto nell’art. 3, comma 3, del medesimo decreto legislativo dopo la riforma di tale disposizione operata dal d.lg. 24 settembre 2015, n. 158, abbia inciso sul rapporto di specialità reciproca esistente tra il reato di cui all’art. 2 d.lg. n. 74 del 2000 e quello di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, in quanto, accanto ad un nucleo comune costituito dalla presentazione di una dichiarazione infedele, il primo presuppone l’utilizzazione di fatture o documenti analoghi relativi ad operazioni inesistenti, mentre il secondo, una falsa rappresentazione delle scritture contabili obbligatorie nonché l’impiego di altri mezzi fraudolenti idonei a ostacolare l’accertamento e il raggiungimento della soglia di punibilità).

Cassazione penale sez. III, 25/10/2018, n.6360

L’interesse dello Stato alla riscossione delle imposte

In tema di reati tributari, il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, tutela l’interesse dello Stato a riscuotere ciò che è dovuto nell’ambito e nei limiti del diritto tributario.

(In motivazione la Corte ha precisato che l’utilizzazione delle fatture per operazioni inesistenti costituisce un ante factum meramente strumentale alla realizzazione dell’illecito).

Cassazione penale sez. III, 20/07/2018, n.53318

Dolo specifico e dolo eventuale

In tema di reati tributari, il dolo specifico richiesto per integrare il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, previsto dall’art. 2 d.lg. 10 marzo 2000, n. 74, rappresentato dal perseguimento della finalità evasiva, che deve aggiungersi alla volontà di realizzare l’evento tipico (la presentazione della dichiarazione), è compatibile con il dolo eventuale, ravvisabile nell’accettazione del rischio che l’azione di presentazione della dichiarazione, comprensiva anche di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, possa comportare l’evasione delle imposte dirette o dell’Iva.

Cassazione penale sez. III, 19/06/2018, n.52411

Dichiarazione fraudolenta con operazioni inesistenti: la nozione di fattura

Ai fini della sussistenza del reato di dichiarazione fraudolenta di cui all’ art. 2 del D.Lgs. n. 74/2000, per fatture o altri documenti per operazioni inesistenti devono intendersi quelli che, a prescindere dal “nomen”, hanno l’attitudine, in base alle norme dell’ordinamento tributario, a fornire la prova delle operazioni in essi documentati.

A tal fine non è necessario stabilire “ex post” se il documento possa avere tale attitudine, ma è sufficiente che, per le sue caratteristiche estrinseche e per il suo contenuto, tale natura non possa essere esclusa ictu oculi in base alle norme dell’ordinamento tributario sin dalla fase dell’accertamento fiscale.

Cassazione penale sez. III, 27/02/2018, n.40448

Reato di frode fiscale: la falsa documentazione creata dall’utilizzatore

Il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2, D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74) è configurabile anche nel caso in cui la falsa documentazione venga creata dal medesimo utilizzatore che la faccia apparire come proveniente da terzi, poiché la “ratio” del reato di frode fiscale risiede nel fatto di punire colui che artificiosamente si precostituisce dei costi sostenuti al fine di abbattere l’imponibile, e non presuppone il concorso del terzo.

Cassazione penale sez. fer., 31/08/2017, n.47603

Creazione delle fatture e degli altri documenti

Ai fini della configurabilità del reato di cui all’art. 2 d.lg. n. 74/2000 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), non è necessario che le fatture o gli altri documenti siano creati da terzi compiacenti, ben potendo essi essere creati dallo stesso utilizzatore.

Cassazione penale sez. fer., 31/08/2017, n.47603

Dichiarazione fraudolenta 

È configurabile il concorso tra il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000) e quello di bancarotta impropria mediante operazioni dolose previsto dall’art. 223, comma 2, n. 2 l. fall. (Fattispecie in cui l’evasione dell’imposta aveva determinato l’insorgenza di consistenti debiti a carico della società amministrata dovuti a sanzioni, interessi ed oneri accessori, oltre all’IVA, con conseguente incapacità della predetta società di fare fronte alle proprie obbligazioni e conseguente fallimento della stessa).

Cassazione penale sez. V, 14/07/2017, n.43976

Quando opera il delitto di fatturazione per operazioni inesistenti?

Il delitto di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti opera anche quando l’operazione oggetto di imposizione fiscale sia stata effettivamente eseguita e non vi sia corrispondenza soggettiva tra il prestatore indicato nella fattura e il soggetto giuridico che abbia erogato la prestazione poiché il fine dell’evasione sui redditi e sul valore aggiunto è integrato.

( Nel caso di specie, il rappresentante legale di una società contabilizzava ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, IRAP e quella sui redditi una fattura per l’importo di Euro 17.787,00 + IVA per Euro 3.735, 27 emessa da altra società attestante operazioni commerciali inesistenti ed emetteva altre fatture per un importo di Euro 295.869,82 che attestavano inesistenti operazioni commerciali).

Tribunale Napoli Nord, 05/12/2017, n.3175



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