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Accertamento fiscale studio legale

26 Gennaio 2020
Accertamento fiscale studio legale

Controlli dell’Agenzia delle Entrate sull’avvocato: come si fa a ricostruire il reddito del professionista partendo dal nero.

Come fa l’Agenzia delle Entrate a incastrare gli avvocati che evadono le imposte? Quali sono i metodi utilizzati dal fisco per scoprire il nero del professionista? 

Le metodologie utilizzate per l’accertamento fiscale studio legale sono svariate. In alcuni casi, si procede al controllo del conto corrente; in altri si effettua l’accesso diretto presso lo studio. L’ufficio può ricostruire il reddito del professionista inviando questionari alla clientela del legale. Non poche volte, durante l’ispezione, è stata acquisita l’agenda legale con le varie udienze. Più facilmente, l’Agenzia delle Entrate potrebbe ispezionare il registro telematico delle iscrizioni a ruolo a nome dell’avvocato presso il cui distretto è iscritto. 

Una recente sentenza della Cassazione [1] si occupa del tema dell’accertamento fiscale allo studio legale. La pronuncia costituisce lo spunto per fare una sintesi dell’intera materia.

Ispezione presso lo studio legale 

Trattandosi di un locale destinato all’esercizio di attività professionale, l’accesso allo studio legale da parte della Finanza deve essere autorizzato dal capo dell’ufficio da cui dipendono i verificatori. L’autorizzazione deve indicare lo scopo del controllo.

Non è, quindi, necessario un “mandato” della Procura per consentire la verifica fiscale.

Se, tuttavia, si tratta di casa-studio a uso promiscuo – in parte cioè adibito ad abitazione e in parte a luogo di lavoro – è anche necessaria l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica. 

L’ispezione della Guardia di Finanza presso lo studio legale non deve essere preventivamente comunicata. 

I verificatori devono evitare di creare disagio al professionista dinanzi alla clientela. Per cui non sono ammesse irruzioni se il professionista è in riunione con gli assistiti. 

In ogni caso, i controlli non devono essere preceduti da un avviso.

I verificatori possono procedere all’apertura di borse, armadi, cassetti, pieghi sigillati, casseforti, ripostigli nel corso di una verifica fiscale presso l’azienda, anche senza l’autorizzazione della Procura se l’interessato, presente al momento del controllo, non si oppone espressamente. Invece, se c’è opposizione da parte dell’interessato e, quindi, diventa necessario procedere all’apertura coattiva, il provvedimento del giudice è obbligatorio.

L’avvocato può opporre il segreto professionale dinanzi alla richiesta di particolari informazioni; in tal caso, la Finanza dovrà farsi rilasciare l’autorizzazione dalla Procura della Repubblica. 

L’avvocato può eccepire che la documentazione contabile si trova depositata presso il commercialista senza perciò subire alcuna conseguenza. In tal caso, i controlli su tali scritture dovranno proseguire presso quest’ultimo. 

Gli agenti della Finanza possono accedere al computer e al gestionale in modo da reperire le pratiche e i nomi dei clienti, le date delle udienze e gli appuntamenti in studio. 

I verificatori possono leggere le email già aperte mentre per quelle ancora da leggere (contrassegnate con il “grassetto”) ci vuole l’autorizzazione del Procuratore della Repubblica.

Di ogni accesso deve essere redatto processo verbale da cui risultino le ispezioni e le rilevazioni eseguite, le richieste fatte al contribuente o a chi lo rappresenta e le risposte ricevute. Il verbale deve essere sottoscritto dal contribuente o da chi lo rappresenta ovvero indicare il motivo della mancata sottoscrizione. Il contribuente ha diritto di averne copia.

Gli avvocati svolgono un ruolo centrale nell’amministrazione della giustizia e, di conseguenza, le autorità nazionali inquirenti non possono procedere all’acquisizione di dati, anche se criptati, che metta a rischio il rapporto di fiducia cliente-avvocato, compromettendo il segreto professionale. E questo anche quando la polizia sta svolgendo indagini su un socio di uno studio legale.

Lo ha scritto la Corte europea dei diritti dell’uomo nella sentenza del 3 dicembre nel caso Kirdök e altri contro Turchia [3] con la quale Strasburgo ha fatto prevalere la tutela della confidenzialità del rapporto cliente – avvocato rispetto alle esigenze legate allo svolgimento di indagini penali. La Corte, inoltre, ha giustificato la necessità di un differente trattamento tra avvocati e altri individui, chiedendo agli Stati l’applicazione di garanzie procedurali speciali e una protezione rafforzata per gli avvocati.

La sentenza, i cui principi valgono per tutti gli Stati parte alla Convenzione dei diritti dell’uomo, infatti, fissa una netta linea di demarcazione tra perquisizioni effettuate nei confronti dei legali e quelle previste per altri individui, riconoscendo la necessità di un differente trattamento in forza del ruolo centrale degli avvocati nell’amministrazione della giustizia.

Questionari inviati ai clienti dello studio legale 

Gli accertamenti possono trarre origine da indagini svolte a seguito di verifica fiscale generale, sulla base di dati acquisiti mediante invio di questionari a clienti dello studio. L’Agenzia delle Entrate può legittimamente inviare ai clienti di un avvocato questionari sollecitando informazioni circa i loro rapporti economici intrattenuti con il professionista stesso ed utilizzarne le risposte (anche scritte) per un accertamento induttivo [2]. 

Il cliente dell’avvocato che riceve una richiesta del fisco è tenuto a rispondere, nel termine assegnato, al fine di non incorrere nella sanzione amministrativa da euro 258,22 ad euro 2.065,82 prevista dall’art. 11 del d.lgs. n. 471/97.

Per i clienti pertanto – alcuni dei quali vengono convocati in sede, con l’invito a rendere dichiarazioni veritiere – l’alternativa è obbligata: rivelare l’esatto importo delle prestazioni fatturate (sempre che lo siano state) e non incorrere in ulteriori fastidi; oppure tentare di difendere i dati formali del rapporto intrattenuto con l’imprenditore o il professionista, ma rischiando guai seri. Infatti, qualora la Finanza dimostri la mendacità o la reticenza del cliente, scatta automatica la sanzione amministrativa da 258 a 2.066 euro. 

Se all’esito finale degli accertamenti il professionista o l’imprenditore scivoli complessivamente oltre la soglia penale della dichiarazione infedele, per i clienti “mendaci” scatta l’imputazione di favoreggiamento personale.  

Accertamenti bancari

L’accertamento sul conto corrente dell’avvocato può avvenire tramite il controllo da remoto mediante accesso all’Anagrafe dei conti correnti. In tal caso, tutti i bonifici e i versamenti che non trovano una corrispondente fattura vengono imputati a reddito, quindi tassati. Il professionista deve eventualmente dimostrare la provenienza esente o tassata alla fonte. 

In alternativa, l’ufficio può fare accesso direttamente in banca e chiedere tutta la documentazione senza dover prima anticipare tale intenzione all’avvocato.

Leggi Accertamento fiscale all’avvocato: non bastano i movimenti sul conto.

Accertamento fiscale all’avvocato con poche pratiche

I controlli possono avvenire tramite gli Isa (gli indicatori sintetici di anomalia) che hanno sostituito gli studi di settore. Il funzionamento di tali strumenti pregiudica l’avvocato che, in un anno, abbia dichiarato un certo reddito e nell’anno successivo ne abbia invece dichiarato uno inferiore. Il contribuente dovrebbe dimostrare le ragioni effettive che lo hanno portato a dichiarare di meno (una malattia, un impegno di natura diversa come un insegnamento, ecc.).

Ricostruzione del reddito sulla base delle spese

Scaricare troppe spese dalle tasse è controproducente per l’avvocato che dichiari un reddito basso. In tal caso, la ricostruzione dei guadagni potrà avvenire proprio sulla base dei costi sostenuti dallo studio legale.

Andranno valutati i costi variabili in funzione del volume d’affari, quali:

  • acquisti di personal computer;
  • programmi di gestione informatica (gestione dello studio, banche dati, formulari, codici);
  • utenze telefoniche, fax, modem, etc.;
  • altre spese come carta, cancelleria;
  • spese di assicurazione per rischi professionali.

note

[1] Cass. sent. n. 1299/20 del 22.01.2020.

[2] Cass. civ., sez. V, 30/01/2007, n. 1942.

[3] Cedu, ricorso n. 14704/12

Corte di Cassazione, sez. V Civile, sentenza 22 ottobre 2019 – 22 gennaio 2020, n. 1299

Presidente Cirillo – Relatore Fracanzani

Fatti di causa

1. Il contribuente esercita la professione di avvocato ed era soggetto ad ispezione fiscale presso il suo studio iniziata nel pomeriggio del 14 febbraio 2008 e conclusa il 8 aprile successivo con redazione e notifica del pvc. Ne seguiva l’emissione di accertamento in rettifica del reddito dichiarato nell’anno di imposta 2006, per maggiori importi incassati e non fatturati, come dedotti con procedimento analitico induttivo in base a scritturazioni contabili rinvenute presso lo studio del professionista ed i questionari sottoposti ai suoi clienti.

2. Avverso il provvedimento impositivo spiegava ricorso il contribuente, sostenendo la violazione dei degli obblighi informativi e partecipativi di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 12, donde l’inutilizzabilità delle prove ricavate da una procedura di verifica ab initio viziata. Nel merito affermava la propria coerenza e congruità contributiva e l’ambivalenza probatoria (a carico o discarico) degli elementi indiziari portati a sostegno dell’atto impositivo.

Il giudice di prossimità rimodulava in ribasso l’accertamento operato dall’Ufficio, calcolando forfettariamente un 30% di spese effettivamente sostenute da scomputare dall’imponibile. Sull’appello dell’Amministrazione erariale, relativamente a questo capo di sentenza, e sull’impugnazione incidentale del contribuente, per i capi di propria soccombenza, si pronunciava la CTR con la sentenza qui impugnata, ove confermava integralmente l’operato dell’Ufficio ed annullava la riduzione operata dal primo giudice perché ritenuta immotivata.

Avverso questa sentenza ricorre il contribuente con quattro articolati motivi di gravame, cui replica l’Avvocatura dello Stato per tempestivo controricorso.

Ragioni delle decisione

Sono proposti quattro motivi di ricorso.

1. Con il primo motivo si lamenta violazione della L. n. 212 del 2000, art. 12, in parametro all’art. 360 codice rito civile, comma 1, n. 3, per mancata comunicazione preventiva delle ragioni che giustificavano la verifica con ispezione presso lo studio professionale. Trattasi di violazione procedimentale che si ripercuote sull’atto impositivo finale, già debitamente censurata, su cui la CTR non avrebbe motivato, dalla quale scaturisce l’inutilizzabilità delle prove ricavate e la nullità dell’avviso di accertamento impugnato.

Non di meno, dagli atti risulta che sia stata notificata l’autorizzazione all’accesso, su conforme provvedimento della Procura della Repubblica, adottata dal Comandate di Reparto e che l’attività ispettiva sia stata motivata come verifica sostanziale a carattere generale; e di un tanto dà atto anche il contribuente (pag. 18 del ricorso).

La circostanza assolve il dovere di cui all’art. 12 precitato, ed è menzionata in sentenza come autorizzazione dell’Autorità giudiziaria all’ispezione. Peraltro, il dovere informativo non deve pregiudicare l’attività ispettiva e di indagine successiva, qual è stata, nel caso di specie, la sottoposizione di questionari ai clienti del professionista, dovendosi trovare un equilibrio fra le opposte esigenze a tutela del contribuente ed al prosieguo dell’attività ispettiva. Nè incorre in omissione di motivazione la CTR che ricordi come il potere/dovere istituzionale di verifica a carattere generale non debba essere ulteriormente giustificato.

Al riguardo già questa Suprema Corte ha statuito come in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’inosservanza della L. 20 luglio 2000, n. 212, art. 12, commi 1 e 3, funzionali ad assicurare un’equilibrata composizione delle contrapposte esigenze delle parti nell’espletamento della verifica, garantendo, da un lato, la necessaria efficacia all’attività ispettiva dell’ufficio, e assicurando, dall’altro, la tutela dei diritti del contribuente sia come persona sia come soggetto economico, possa determinare, pur in assenza di espressa previsione, la nullità del provvedimento impositivo solo qualora i verbalizzanti abbiano eseguito un accesso nei locali della impresa in difetto delle indicate esigenze di ricerca e rilevazione in loco e, dunque, non anche nell’ipotesi di verifica condotta in luoghi diversi (cfr. Cass., V, n. 28390/2013).

Altresì, si è precisato che in materia di garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’inosservanza degli obblighi informativi determina la nullità degli atti della procedura nei casi in cui l’effetto invalidante sia espressamente previsto dalla legge, mentre, negli altri casi, occorre valutare, anche alla luce dell’interpretazione offerta dalla giurisprudenza Europea che impone di verificare se la prescrizione normativa si riferisca ad una formalità o circostanza essenziale per il raggiungimento dello scopo cui l’atto è preordinato, se la violazione di legge abbia comportato la mera irregolarità dell’atto (o della procedura) ovvero sia idonea a determinare l’invalidità dello stesso. (Nella specie si è escluso che l’imprecisa indicazione fornita al contribuente circa l’estensione temporale della verifica comportasse l’automatica invalidità dell’atto, tanto più che l’atto impositivo si fondava sulla documentazione offerta dal contribuente e nel processo verbale di rilevamento della giacenza era previsto il compimento di una contestuale verifica generale) (cfr. Cass., V, n. 992/2015).

Più in generale, si è affermato come in tema di verifiche tributarie, il termine di permanenza degli operatori civili o militari dell’Amministrazione finanziaria presso la sede del contribuente sia meramente ordinatorio, in quanto nessuna disposizione lo dichiara perentorio, o stabilisce la nullità degli atti compiuti dopo il suo decorso, né la nullità di tali atti può ricavarsi dalla “ratio” delle disposizioni in materia, apparendo sproporzionata la sanzione del venir meno del potere accertativo fiscale a fronte del disagio arrecato al contribuente dalla più lunga permanenza degli agenti dell’Amministrazione (cfr. Cass., V, n. 17002/2012).

Il motivo è quindi infondato e va disatteso.

2. Con il secondo motivo si denuncia illogicità della motivazione in parametro all’art. 360 c.p.c., n. 5, per aver ritenuto non ostensibile il programma annuale di ispezioni della G.d.F., in quanto atto non impugnabile, che il contribuente invece richiedeva di vedere a fini di spiegare le proprie difese. La censura non indica il punto di cui sarebbe stato omesso l’esame, vertendo piuttosto sulla logicità della motivazione e non è quindi aderente al dettato dell’invocato art. 360 codice di rito, n. 5, nel testo vigente ratione temporis.

Peraltro, nell’esposizione del motivo, manca l’illustrazione della decisività del documento richiesto e non ottenuto. Infatti, questa Suprema Corte ha ritenuto che il mancato esame di un documento possa essere denunciato per cassazione solo nel caso in cui determini l’omissione di motivazione su un punto decisivo della controversia e, segnatamente, quando il documento non esaminato offra la prova di circostanze di tale portata da invalidare, con un giudizio di certezza e non di mera probabilità, l’efficacia delle altre risultanze istruttorie che hanno determinato il convincimento del giudice di merito, di modo che la ratio decidendi venga a trovarsi priva di fondamento. Ne consegue che la denuncia in sede di legittimità deve contenere, a pena di inammissibilità, l’indicazione delle ragioni per le quali il documento trascurato avrebbe senza dubbio dato luogo a una decisione diversa (cfr. Cass., VI-5, n. 19150/2016).

Il motivo è dunque inammissibile.

3. In parametro all’art. 360 codice rito civile, n. 4, con il terzo motivo si eccepisce omessa motivazione su motivi dell’appello incidentale relativi alla valutazione delle prove indiziarie consistenti nelle annotazioni contabili rinvenute sulle cartelline delle pratiche di vari clienti. La motivazione è contenuta dalla fine di pag. 3 all’inizio di pag. 4 della sentenza impugnata, ove tratta del valore probatorio delle annotazioni, seppur nell’ambito del ricorso principale poi accolto. Al proposito, questa Corte In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la “contabilità in nero”, costituita da appunti personali ed informazioni dell’imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario, dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, dovendo ricomprendersi tra le scritture contabili disciplinate dal art. 2709 c.c. e ss., tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell’imprenditore ed il risultato economico dell’attività svolta. Ne consegue che detta “contabilità in nero”, per il suo valore probatorio, legittima di per sé, ed a prescindere dalla sussistenza di qualsivoglia altro elemento, il ricorso all’accertamento induttivo di cui al citato art. 39, incombendo al contribuente l’onere di fornire la prova contraria, al fine di contestare l’atto impositivo notificatogli (cfr. Cass., V, n. 24051/2011).

Il motivo è quindi infondato e va disatteso.

4. Con il quarto motivo si lamenta violazione dell’art. 360 c.p.c., n. 5, in ordine all’illogicità della motivazione ove riforma la riduzione del 30% dell’accertato, ritenuto in primo grado come spese ed anticipazione non imponibili, che la CTR ha invece ritenuto non motivate.

La censura non è aderente al dettato dell’art. 360 c.p.c., n. 5, come vigente al momento del ricorso.

Peraltro, sul punto, questa Suprema Corte ha infatti statuito che in tema di imposte sui redditi, l’accertamento induttivo di maggiori ricavi derivanti da un’attività di impresa non comporta l’automatico e forfettario riconoscimento degli elementi negativi del reddito, incombendo sul contribuente l’onere di provare la certezza dei costi e la loro inerenza all’attività. (cfr. Cass., VI-5 n. 9888/2017), sicché In tema di accertamento delle imposte sui redditi, in virtù del D.L. n. 90 del 1990, art. 2, comma 6-bis, (conv., con modif., dalla L. n. 165 del 1990), avente, come norma interpretativa, efficacia retroattiva, sia il D.P.R. n. 597 del 1973, art. 74, che il D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, (ora art. 109, comma 5), devono intendersi nel senso che le spese e i componenti negativi sono deducibili anche se non risultino dal conto dei profitti e delle perdite, purché siano almeno desumibili dalle scritture contabili (così Cass., VI-5, n. 23457/2017).

Il motivo è quindi inammissibile

In definitiva, il ricorso è infondato e dev’essere rigettato.

Le spese seguono la regola della soccombenza sono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso, condanna la parte ricorrente alla rifusione delle spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro tremila/00 oltre a spese prenotate a debito.

 


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