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Diritti del contribuente contro le verifiche dell’Agenzia delle Entrate

9 Settembre 2014
Diritti del contribuente contro le verifiche dell’Agenzia delle Entrate

Controlli fiscali: le garanzie messe a disposizione del soggetto verificato e le regole previste dallo Statuto del contribuente da seguire per provare quando si è realizzata l’illegittimità.

Chi è sottoposto a verifica è tutelato dalle garanzie dallo Statuto del contribuente: oltre alla previsione dei 60 giorni a presentazione di memorie una volta concluso il controllo (leggi “Controlli fiscali: l’Agenzia deve rispettare 60 giorni”) vi sono altre cause (come quello dell’obbligo della motivazione dell’accertamento) dalle quali potrebbe emergere la nullità dell’accertamento, sebbene la giurisprudenza non sia del tutto univoca.

 

Potere circoscritto

Lo Statuto del contribuente prevede [1] che, quando viene iniziata la verifica, il cittadino ha diritto di essere informato delle ragioni che l’hanno giustificata e dell’oggetto che la riguarda, della facoltà di farsi assistere da un professionista, nonché dei diritti e degli obblighi che gli vanno riconosciuti in questi casi.

Dal verbale di accesso dovrebbe evincersi se la verifica è d’iniziativa ovvero se è stato usato il criterio selettivo o se richiesta da un altro organo. Inoltre, il contribuente deve conoscere ciò che sarà controllato.

Dialogo preventivo

Delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del professionista che lo assiste deve darsi atto nel verbale delle operazioni di verifica. Questa previsione introduce, di fatto, il dialogo tra verificatori e verificato, in via preventiva. A tal fine è necessario che il contribuente abbia sufficienti elementi su cui fondare le proprie osservazioni, in assenza dei quali difficilmente ciò potrebbe avvenire: ne consegue che i verificatori devono formalizzare e verbalizzare la propria posizione prima della redazione del verbale conclusivo.

Spesso, tuttavia, gli atti emessi, non osservando le predette prescrizioni, rimangono pienamente legittimi perché la norma non dispone espressamente la sanzione di nullità/invalidità. La Cassazione [2], facendo proprio l’orientamento della Corte di giustizia Ue, ha affermato che qualora si violi il diritto al contraddittorio, l’atto emesso è illegittimo. È opportuno quindi che, nel ricorso avverso il provvedimento impositivo, il contribuente ponga in risalto questa circostanza.

A questo proposito si ricorda che di recente la Ctr di Bologna [3] ha ritenuto illegittimo il provvedimento emesso in assenza di un contraddittorio preventivo. La stessa Suprema Corte [4] ha affermato che la garanzia del contraddittorio anticipato richiede la concreta possibilità di esaminare e rispondere ai rilievi e alle contestazioni che i verbalizzanti vengono a formulare durante il progredire della verifica, attraverso la sottoposizione alla parte dei verbali giornalieri delle operazioni. I giudici di legittimità hanno così concluso che tale violazione [5] può comportare la nullità dell’accertamento emesso.

Il contraddittorio

Alla luce di tali interpretazioni giurisprudenziali, è possibile affermare che alle violazioni delle garanzie dello Statuto può conseguire l’illegittimità dell’atto quando il vizio del procedimento ha compromesso il diritto al contraddittorio. Sarà quindi compito del ricorrente/contribuente provare quando e in che misura la violazione sia avvenuta e come un diverso comportamento del fisco avrebbe verosimilmente condotto a un differente risultato.

GLI OBBLIGHI DELL’AMMINISTRAZIONE

LA DIFESA DEL CONTRIBUENTE

 

MOTIVO DELLA VERIFICA

Nel verbale di accesso deve risultare il motivo del controllo, che può essere:

-di iniziativa;

-a richiesta di terzi soggetti, specificando in questa ipotesi l’organo richiedente;

-il criterio selettivo adottato nel caso specifico ovvero la tipologia di attivazione del servizio.

Sono informazioni che normalmente non emergono negli atti, se non in forma generica e standardizzata. Il contribuente quindi potrebbe difendersi evidenziando che la genericità delle indicazioni fornite non consente di adottare un’idonea difesa ovvero non ha consentito il contraddittorio preventivo. Potrebbe essere opportuno esemplificare il caso specifico con esempi concreti

 

OGGETTO DELLA VERIFICA ED ESTENSIONE AD ALTRE ANNUALITÀ

Nel verbale di accesso deve risultare l’oggetto della verifica. In particolare dovrebbe evincersi:

– quali solo le operazioni di gestione di interesse, quindi, ad esempio, operazioni intracomunitarie, verifica generale, i rapporti con uno specifico fornitore, con uno specifico cliente ovvero una specifica operazione;

– quale periodo di imposta è di interesse. Qualora fossero più di uno, dovrebbero essere elencati;

– per quali tributi, quindi se Iva, dirette, imposta di registro, ecc..

È importante riscontrare l’esatta coincidenza tra quanto l’amministrazione ha comunicato di voler controllare e quanto poi effettivamente è stato controllato. Qualora vi fossero delle divergenze, ad esempio, quando l’accertamento emesso è riferito a un’annualità diversa rispetto a quella indicata nell’ordine di accesso, occorre evidenziare nel ricorso che è stato violato il diritto di contraddittorio preventivo, poiché il contribuente avrebbe potuto produrre ulteriore difesa se avesse conosciuto le reali intenzioni dell’amministrazione.

La circolare 1/2008 della Guardia di finanza prescrive che quando è necessaria l’estensione ad altri anni, occorre specifica informazione nei riguardi del contribuente in via preventiva rispetto a questa estensione e, tra altro, devono risultare le relative motivazioni. Tanto più che l’estensione dovrebbe essere preventivamente autorizzata.

PROCESSO VERBALE DI VERIFICA

Il processo verbale di verifica è un documento nel quale sono descritte in modo sintetico, ma significativo, le operazioni giornaliere compiute, comprese le procedure e le metodologie di controllo adottate, nonché documentate le richieste rivolte al contribuente, a chi lo rappresenta e le risposte ricevute.

Nella circolare 1/2008 della Guarda di finanza è precisato che nel processo verbale di verifica deve essere data contezza preliminare dei rilievi che saranno definitivamente e più compiutamente formalizzati nel processo verbale di constatazione, allo scopo di permettere al contribuente di fornire spiegazioni o altra documentazione che possa risultare utile per l’attività ispettiva.

Quando i verbali giornalieri non contengono i rilievi successivamente verbalizzati solo nel Pvc si verifica una lesione del diritto di difesa del contribuente. Infatti lo statuto del contribuente prescrive la possibilità di quest’ultimo di verbalizzare eventuali rilievi o osservazioni. Ovviamente, ciò è possibile solo se si conoscono le violazioni che i verificatori intendono constatare. Nella difesa quindi è opportuno evidenziare la circostanza dando risalto a ciò che il contribuente avrebbe potuto documentare ovvero giustificare conoscendo la posizione tempestivamente. Di fatto, l’irregolarità commessa dai verificatori ha impedito al contribuente di attivare un “dialogo” preventivo alla formazione della pretesa.

DURATA

La permanenza degli operatori civili o militari dell’amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso la sede del contribuente, non può superare i 30 giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori 30 giorni nei casi di particolare complessità dell’indagine individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio.

La violazione del periodo massimo di permanenza presso la sede del contribuente non comporta la nullità dell’atto. È infatti univoco l’orientamento della Corte di cassazione in tal senso (19338 e 19692/2011). La violazione, secondo questa linea interpretativa, non comporterebbe alcuna conseguenza negativa sulla difesa del contribuente.

I 60 GIORNI

L’avviso di accertamento non può essere emesso prima del decorso di 60 giorni dal rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

Le Sezioni Unite della Cassazione [6] hanno affermato che il termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, il quale costituisce primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente. L’invalidità di un atto può essere rilevata solo se l’eccezione è stata sollevata dal ricorrente.

Si tratta in sostanza di un vizio non rilevabile d’ufficio dal giudice e pertanto, in assenza di una specifica contestazione, l’atto continuerà a produrre i suoi effetti. L’amministrazione, dunque, anche qualora avesse compiuto tale “irregolarità”, se non viene tempestivamente eccepita dal contribuente non subirà alcuna sanzione di invalidità. L’eccezione va fatta valere già nel ricorso introduttivo del giudizio, non potendosi sollevare nei gradi successivi.


note

[1] Art. 12 comma 2, Statuto del contribuente.

[2] Cass. sent. n. 18814/2013.

[3] CTR Bologna, sent. n. 841/2014.

[4] Cass. sent. n. 28390/2013.

[5] Del comma 4 (oltre che 2 e 7) dell’articolo 12 dello Statuto del contribuente.

[6] Cass. S.U. sent. n. 18184/2013.

Autore immagine: 123rf com


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