Registrazione tardiva locazione: come si calcola la sanzione

Contratto di locazione: la sanzione è dovuta solo sulla prima annualità in caso di tardiva registrazione.

Il contratto di locazione non registrato è nullo: non produce cioè alcun effetto tra le parti che pertanto, in caso di altrui inadempimento, non possono ricorrere al giudice (si pensi al locatore che voglia recuperare i canoni non pagati o all’inquilino che voglia far rispettare il termine minimo di durata dell’affitto). 

A tale situazione si può porre rimedio con la registrazione tardiva della locazione che, come chiarito già dalla Cassazione, ha effetto sanante e retroattivo: vale cioè sin dalla stipula del contratto. Ed è stata sempre la Cassazione a spiegare come si calcola la sanzione per la registrazione tardiva della locazione.

Chiariamo subito che per sanare l’omessa registrazione della locazione è necessario far ricorso al ravvedimento operoso. La Corte Suprema, attraverso una serie di ordinanze pubblicate nel corso del 2022 [1] ha escluso la possibilità per l’Agenzia delle Entrate di calcolare la sanzione per la registrazione tardiva dei contratti di locazione pluriennale di immobili urbani basandosi sui canoni riferiti all’intera durata del contratto. Invece, la sanzione va applicata utilizzando come base imponibile l’imposta dovuta sull’ammontare dei canoni della prima annualità.

In pratica il ravvedimento operoso si ottiene con il versamento dell’imposta di registro dovuta sulla base dei canoni previsti per la prima annualità e calcolando la relativa sanzione sul tributo dovuto sempre con riferimento alla prima annualità.

Alcuni uffici dell’Agenzia delle Entrate hanno un’opinione diversa rispetto alla decisione della Corte di Cassazione riguardo tale aspetto. L’ufficio richiede infatti il pagamento della sanzione calcolata sull’imposta di registro in relazione ai canoni previsti per l’intera durata del contratto. 

L’Agenzia delle Entrate si basa sulla combinazione dell’articolo 69 del T.U.R. (che riguarda le sanzioni per la mancata o tardiva registrazione di atti e fatti rilevanti per le tasse) e l’articolo 43, comma 1, lettera h) del T.U.R. (che stabilisce che la base imponibile è costituita dall’ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l’intera durata del contratto). L’ufficio sostiene che la disposizione contenuta nell’articolo 17, comma 3, del T.U.R. (Testo Unico delle Imposte sui Redditi) in materia di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale non ha alcun impatto sulla questione della sanzione per la registrazione tardiva del contratto di locazione. Secondo l’ufficio, questa disposizione serve solo a consentire al contribuente di scegliere se pagare l’imposta di registro sulla base dei canoni previsti per l’intera durata del contratto o per ciascun anno. Tuttavia, altri sostengono che questa interpretazione non è corretta, poiché proprio l’articolo 17, comma 3, del T.U.R. rappresenta un’eccezione alla regola generale contenuta nell’articolo 43 e consente di determinare l’imposta su cui calcolare la sanzione in caso di registrazione tardiva del contratto di locazione.

In riferimento alla tematica della tardiva registrazione dei contratti di locazione di immobili urbani di durata ultrannuale, la giurisprudenza ha visto prevalere un orientamento favorevole ai contribuenti, anche se alcune decisioni hanno condiviso la tesi del fisco. A inizio dell’anno appena trascorso, la Corte di Cassazione ha pubblicato l’Ordinanza n. 717 del 12 gennaio 2022, che ha destato grande interesse tra gli operatori del settore. La decisione stabilisce che in caso di tardiva registrazione dei contratti di locazione di immobili urbani di durata ultrannuale, la sanzione deve essere commisurata sul tributo dovuto per la prima annualità del contratto. La Corte ha basato la propria decisione sull’Ordinanza della Corte Costituzionale n. 461 del 28 dicembre 2006 e ha sottolineato come la facoltà di optare per il pagamento dell’imposta di registro in unica soluzione, con riferimento ai canoni pattuiti per l’intera durata contrattuale, non modifica il carattere annuale del tributo. La Corte ha evidenziato che l’unica funzione della possibilità di pagare l’imposta di registro in unica soluzione è quella di consentire all’Erario di incamerare anticipatamente le somme relative al tributo dovuto per ciascun anno. 

Recentemente, altre pronunce della Corte di Cassazione hanno confermato i principi espressi nell’Ordinanza n. 717/2022, consolidando l’orientamento favorevole ai contribuenti. Si auspica che l’Agenzia delle Entrate tenga in debito conto tale orientamento, evitando un contenzioso oneroso per entrambe le parti coinvolte. In questo senso, l’Agenzia delle Entrate potrebbe prendere atto del richiamato orientamento giurisprudenziale in un documento di prassi.