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Lo sai che? Contestazione Agenzia Entrate: verbale e avviso al contribuente di farsi assistere dall’avvocato

Lo sai che? Pubblicato il 24 febbraio 2015

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> Lo sai che? Pubblicato il 24 febbraio 2015

Verifica fiscale: il contribuente non ha diritto di essere avvisato della possibilità di assistenza legale.

Hai diritto di farti assistere da un avvocato”: una frase che va bene nei film polizieschi, nei procedimenti penali più delicati e finanche prima di effettuare la prova con l’alcoltest. Ma non di certo al momento in cui il personale dell’Agenzia delle Entrate redige il verbale di contestazioni nei confronti del contribuente. E questo perché si tratta di un atto che non ha alcuna valenza processuale, ma solo amministrativo: dunque non presuppone l’obbligo di avviso al soggetto sottoposto a verifica fiscale della facoltà di farsi assistere da un difensore di fiducia.

È quanto affermato dalla Cassazione in una sentenza di ieri [1].

La Cassazione ricorda che il verbale di constatazione, redatto da personale della Guardia di Finanza o da funzionari degli uffici finanziari, è solo un documento “extraprocessuale” di natura amministrativa e, in quanto tale, è acquisibile ed utilizzabile a fini di prova. Questa sua caratteristica di atto non processuale comporta una importante conseguenza per il contribuente.

Se, in generale, la legge [2] impone che, prima di compiere atti di particolare rilevanza, la polizia giudiziaria avverte l’indagato della facoltà di farsi assistere dal difensore di fiducia (allo scopo di consentirgli, pur nell’imminenza di atti urgenti di polizia, di usufruire dell’assistenza di un difensore), ciò non vale in caso di presenza del personale dell’Agenzia delle Entrate. Quest’ultimo, infatti, non può essere considerato alla pari della polizia giudiziaria [3], ma solo personale di tipo “amministrativo”.

Per cui, posto che l’avviso all’indagato della possibilità di farsi assistere da un avvocato presuppone un’attività svolta dalla polizia giudiziaria nei suoi confronti, tale obbligo non scatta in caso di verbale di verifica fiscale.

Corte di Cassazione, sez. III Penale, sentenza 30 gennaio – 23 febbraio 2015, n. 7930
Presidente Mannino – Relatore Ramacci

Ritenuto in fatto

1. Il Tribunale di Viterbo, con ordinanza del 24/7/2014 ha parzialmente accolto le istanze di riesame proposte nell’interesse di M.E. e M.C. , determinando in Euro 4.581.904,37 (anziché 6.214.652,90) il valore dei beni da sequestrare in funzione di confisca ed in relazione al decreto di sequestro preventivo emesso dal Giudice per le indagini preliminari del Tribunale medesimo il 23/6/2014 in relazione ai reati di cui agli artt. 4 e 11 d.lgs. 74/2000.
Avverso tale pronuncia i predetti propongono separati ricorsi per cassazione, aventi identico contenuto.
2. Con un primo motivo di ricorso deducono la violazione degli artt. 114 disp. att. cod. proc. pen. e 356 cod. proc. pen. in ragione del fatto che, nel redigere il verbale di constatazione, i funzionari dell’Agenzia delle Entrate non avrebbero dato l’avviso della facoltà di farsi assistere da un difensore, non sottraendosi tale atto alle disposizioni di legge.
Aggiungono che l’insorgenza dell’obbligo che si assume violato sarebbe coincisa con la richiesta di esibizione della documentazione fiscale ed il contestuale accertamento del suo occultamento, fatto che configura l’elemento materiale del reato di cui all’art. 10 d.lgs. 74/2000.
3. Con un secondo motivo di ricorso denunciano la violazione di legge, rilevando che il Tribunale avrebbe erroneamente affermato la legittimità del disposto sequestro sui beni della società “AD MAIORA s.r.l.” sul presupposto che la stessa avesse esclusivamente operato al fine di mascherare le utilità degli indagati, in quanto le movimentazioni sui conti correnti avrebbero avuto, quale scopo primario, quello di trasferire dai conti correnti della “GOLDEN GROUP s.p.a.” provviste transitate sui conti correnti della suddetta s.r.l. e della “1 GOLDEN GROUP s.p.a.”, per essere poi posti nella diretta ed immediata disponibilità sia di M.C. , amministratrice di entrambe, che di M.E. .
Osservano, a tale proposito, che, contrariamente a quanto sostenuto dai giudici del riesame, la società “AD MAIORA” sarebbe soggetto del tutto estraneo agli illeciti tributari contestati e non sarebbe stata inattiva fino ad epoca recente, essendo stata costituita nel 2008 ed avendo quale oggetto la locazione di immobili propri che effettivamente possedeva, in numero di sette, in diverse località.
4. Con un terzo motivo di ricorso deducono la violazione di legge lamentando l’errato calcolo del valore reale dei beni effettuato dai giudici del riesame sulla base di una nota dell’Agenzia delle Entrate prodotta dal Pubblico Ministero la quale, in violazione dell’art. 2709 cod. civ., si fonderebbe su una utilizzazione parziale della documentazione acquisita.
Insistono, pertanto, per l’accoglimento dei rispettivi ricorsi.
In data 14/1/2015 depositavano in cancelleria una memoria difensiva ad ulteriore sostegno delle loro ragioni.

Considerato in diritto

1. Entrambi i ricorsi sono inammissibili.
Va rilevato, con riferimento al primo motivo di ricorso, che questa Corte (Sez. 3, n. 6881 del 18/11/2008 dep. 2009), Ceragioli e altri, Rv. 242523; Sez. 3, n. 6218 del 17/4/1997, Cetrangolo, Rv. 208633; Sez. 3, n. 4432 del 10/4/1997, Cosentini, Rv. 208030; Sez. 3, n. 1969 del 21/1/1997, Basile, Rv. 206944; Sez. 3, n. 6251 del 15/5/1996, Caruso, Rv. 205514) ha già avuto modo di prendere in considerazione la natura del “verbale di costatazione” redatto da personale della Guardia di Finanza o dai funzionari degli Uffici Finanziari, rilevando che esso è qualificabile come documento extraprocessuale ricognitivo di natura amministrativa e, in quanto tale, acquisibile ed utilizzabile ai fini probatori ai sensi dell’art. 234 cod. proc. pen..
Si è anche osservato che non si tratta di un atto processuale, poiché non è previsto dal codice di rito o dalle norme di attuazione (art. 207); né può essere qualificato quale “particolare modalità di inoltro della notizia di reato” (art. 221 disp. att. cod. proc. pen.), in quanto i connotati di quest’ultima sono diversi.
Si è tuttavia precisato che, nel momento in cui emergono indizi di reato e non meri sospetti, occorre, però, procedere secondo le modalità prescritte dall’art. 220 disp. att. cod. proc. pen., con la conseguenza che la parte di documento, compilata prima dell’insorgere degli indizi, ha sempre efficacia probatoria ed è utilizzabile, mentre non è tale quella redatta successivamente, qualora non siano state rispettate le disposizioni del codice di rito.
La richiamata disposizione stabilisce che “quando nel corso di attività ispettive o di vigilanza previste da leggi o decreti emergono indizi di reato, gli atti necessari per assicurare le fonti di prova e raccogliere quant’altro possa servire per l’applicazione della legge penale sono compiuti con l’osservanza delle disposizioni del codice”.
A tale proposito questa Corte ha pure osservato (Sez. 3, n. 27682 del 17/06/2014, Palmieri, Rv. 259948) come, dalla semplice lettura della norma, emerga che essa presuppone, per la sua applicazione, un’attività di vigilanza o ispettiva in corso di esecuzione specificamente prevista da disposizioni normative e la sussistenza di indizi di reato emersi nel corso dell’attività medesima e solo in tal caso è richiesta l’osservanza delle disposizioni del codice di rito, ma soltanto per il compimento degli atti necessari all’assicurazione delle fonti di prova ed alla raccolta di quanto altro necessario per l’applicazione della legge penale.
Nella medesima decisione si è fatto anche rilevare come la disposizione, che va letta in relazione anche al successivo art. 223, relativo alle analisi di campioni da effettuare sempre nel corso di attività ispettive o di vigilanza ed alle garanzie dovute all’interessato, abbia lo scopo evidente di assicurare l’osservanza delle disposizioni generali del codice di rito dal momento in cui, in occasione di controlli di natura amministrativa, emergano indizi di reato, ricordando anche quella giurisprudenza secondo la quale presupposto dell’operatività della norma non è l’insorgenza di una prova indiretta quale indicata dall’art. 192 cod. proc. pen., quanto, piuttosto, la sussistenza della mera possibilità di attribuire comunque rilevanza penale al fatto che emerge dall’inchiesta amministrativa e nel momento in cui emerge, a prescindere dalla circostanza che esso possa essere riferito ad una persona determinata (Sez. 2, n. 2601 del 13/12/2005 (dep. 2006), Cacace, Rv. 233330; Sez. U, n. 45477 del 28/11/2001, Raineri, Rv. 220291) e precisando che la conseguenza della eventuale inosservanza delle disposizioni del codice di rito è una nullità di ordine generale di cui all’art. 178 cod. proc. pen., comma 1, lett. c), (Sez. F, n. 38393 del 27/07/2010, Persico, Rv. 248911).
Si tratta di principi che il Collegio condivide e dai quali non intende discostarsi e che devono comunque essere presi in considerazione per risolvere la questione prospettata dai ricorrenti e concernenti la sussistenza o meno dell’obbligo di cui all’art. 114 disp. att. cod. proc. pen. con riferimento all’attività di accertamento svolta dal personale dell’Agenzia delle Entrate.
2. La risposta non può che essere negativa.
In tal senso depone, in primo luogo, la natura dell’atto come individuata dalla menzionata giurisprudenza.
Va inoltre rilevato che l’avviso previsto dall’art. 114 disp. att. cod. proc. pen. ha lo scopo di consentire all’indagato, pur nell’imminenza di atti urgenti di polizia, di usufruire dell’assistenza di un difensore e, a tale scopo, impone alla polizia giudiziaria di dare avviso del diritto all’assistenza del difensore quando procede al compimento di alcuno degli atti indicati dall’articolo 356 cod. proc. pen..
L’articolo stabilisce infatti testualmente che “nel procedere al compimento degli atti indicati nell’articolo 356 del codice, la polizia giudiziaria avverte la persona sottoposta alle indagini, se presente, che ha facoltà di farsi assistere dal difensore di fiducia”.
Ciò posto, dal contenuto testuale della norma in esame emerge con chiarezza che essa presuppone un’attività svolta dalla polizia giudiziaria nei confronti di un soggetto già sottoposto ad indagini.
Va rilevato, a tale proposito, che la questione concernente l’attribuzione o meno di funzioni di polizia giudiziaria al personale dell’Agenzia delle Entrate è dibattuta in dottrina, ove in alcuni casi è esclusa ed in altri è riconosciuta, richiamando il disposto degli artt. 30 e 31 legge 7 gennaio 1929 n. 4 e 57, comma 3 cod. proc. pen., mentre la giurisprudenza di questa Corte l’ha espressamente esclusa (Sez. 1, n. 13494 del 09/03/2011, Tamberlich, Rv. 249856).
Prescindendo tuttavia da tale qualificazione, appare evidente che, nell’ambito di un’attività ispettiva fiscale, quale quella effettuata nella fattispecie, il soggetto sottoposto a verifica non riveste la posizione di persona sottoposta alle indagini ed, inoltre, detta attività non rientra tra quelle indicate dall’art. 356 cod. proc. pen. che l’art. 114 disp. att. cod. proc. pen. espressamente richiama.
In altre parole, la disposizione in esame impone l’avviso del diritto all’assistenza del difensore solo ed esclusivamente nel caso in cui si proceda al compimento di uno degli atti indicati dall’art. 356 cod. proc. pen., il quale, a sua volta, stabilisce che il difensore della persona nei cui confronti vengono svolte le indagini ha facoltà di assistere, senza diritto di essere preventivamente avvisato, agli atti previsti dagli articoli 352 (perquisizioni) e 354 (accertamenti urgenti sui luoghi, sulle cose e sulle persone e sequestro) oltre che all’immediata apertura del plico autorizzata dal pubblico ministero a norma dell’articolo 353 comma 2.
Si tratta di una elencazione tassativa, come si desume dal puntuale richiamo ai singoli atti elencati.
È appena il caso di osservare, inoltre che un’ulteriore conferma potrebbe rinvenirsi in quanto disposto dall’art. 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212, il quale prevede specifici diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, tra le quali figura (comma 2) il diritto di essere informato, tra l’altro, della facoltà di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria.
Da ciò consegue che, considerata la natura di documento extraprocessuale ricognitivo di natura amministrativa del verbale di constatazione redatto dal personale dell’Agenzia delle Entrate, esso non presuppone l’obbligo di avviso al soggetto sottoposto a verifica fiscale della facoltà di farsi assistere da un difensore di fiducia.
Il motivo di ricorso è, pertanto, manifestamente infondato.
3. A conclusioni analoghe deve pervenirsi per ciò che concerne il secondo motivo di ricorso.
I giudici del riesame hanno correttamente richiamato la giurisprudenza di questa Corte, secondo la quale, in tema di reati tributari commessi dal legale rappresentante di una persona giuridica, il sequestro preventivo funzionale alla confisca per equivalente non può essere disposto sui beni dell’ente, ad eccezione del caso in cui questo sia privo di autonomia e rappresenti solo uno schermo attraverso il quale il reo agisca come effettivo titolare dei beni (Sez. U, n. 10561 del 30/1/2014, Gubert, Rv. 258646. Conf. Sez. 3, n. 18311 del 6/3/2014, Cialini, Rv. 259102).
Effettuato tale richiamo, hanno evidenziato come, dalle risultanze investigative, sia emerso che le movimentazioni sui conti correnti di alcune società avrebbero avuto, quale scopo finale, esclusivamente quello di trasferire dai conti correnti della “GOLDEN GROUP s.p.a.” risorse economiche transitate sui conti correnti della “AD MAIORA s.r.l.” e della “1 GOLDEN GROUP s.p.a.” per essere poi posti nella diretta ed immediata disponibilità degli indagati, riconoscendo così che la “AD MAIORA s.r.l.” costituisce lo schermo fittizio delle attività e delle disponibilità dei ricorrenti.
Sulla base di alcuni elementi di fatto, puntualmente indicati, il Tribunale ha dunque escluso la fondatezza delle censura difensiva concernente la legittimità del sequestro sui beni della società “AD MAIORA s.r.l.”.
A tali rilievi i ricorrenti oppongono una propria versione dei fatti, affermando che la suddetta società, diversamente da quanto rilevato dagli accertatori, era stata sempre attiva e svolgeva una propria attività, dovendosi escludere il ruolo di società schermo attribuitole dagli inquirenti.
Si tratta, tuttavia, di argomentazioni in fatto che non possono avere ingresso in questa sede, non avendo questa Corte accesso agli atti né potendo procedere ad una valutazione autonoma dei dati fattuali già considerati dai giudici del riesame.
4. Altrettanto deve dirsi per ciò che concerne il terzo motivo di ricorso, che pure non supera la soglia dell’ammissibilità, in quanto articolato interamente in fatto, con richiami ad atti del procedimento allo scopo di evidenziare supposti errori nella ricostruzione contabile effettuata dall’Agenzia delle Entrate e riprodotte in una nota depositata dal Pubblico Ministero in sede di riesame.
È di tutta evidenza che la verifica dell’esattezza del calcolo non può essere effettuata in questa sede di legittimità.
5. I ricorsi, conseguentemente, devono essere dichiarati inammissibile e alla declaratoria di inammissibilità – non potendosi escludere che essa sia ascrivibile a colpa dei ricorrenti (Corte Cost. 7-13 giugno 2000, n. 186) – consegue l’onere delle spese del procedimento, nonché quello del versamento, in favore della Cassa delle ammende, della somma, equitativamente fissata, di Euro 1.000,00.

P.Q.M.

Dichiara inammissibili i ricorsi e condanna ciascun ricorrente al pagamento delle spese del procedimento e della somma di Euro 1.000,00 in favore della Cassa delle ammende.

note

[1] Cass. sent. n. 7930/15 del 23.02.2015.

[2] Art. 114 disp. att. cod. proc. pen.

[3] Cass. sent. n. 13494/2011.

Autore immagine: 123rf com


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