Professionisti Tributi, imposte e monopoli fiscali

Professionisti Pubblicato il 7 agosto 2015

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Nozione, Classificazione, presupposti e regole di tributi e imposte, i monopoli fiscali, imposte dirette e indirette, reali e personali, fisse e variabili.

Nozione di tributo: definizione e caratteri

Sulla base dei criteri delineati si può definire tributo l’entrata caratterizzata dalla coattività, cioè dall’esercizio da parte dello Stato della potestà autoritativa (lo «ius imperii»), per ottenere la prestazione. Il tributo comporta il sorgere di un’obbligazione o di altra analoga decurtazione patrimoniale, è collegato ad un presupposto economico ed è destinato al finanziamento delle spese pubbliche (Tesauro).

Rientrano pertanto nel concetto di tributo le imposte, le tasse, i monopoli fiscali e i cd. contributi.

Opinioni

Tale potestà d’imperio è per Giannini e Berliri l’elemento essenziale ed incontestabile per l’individuazione del tributo e per la sua differenziazione dalle altre entrate.

Per Micheli e Tesauro non è sufficiente il solo requisito dell’imperatività a qualificare il tributo, in quanto esso è comune a tutte le prestazioni patrimoniali imposte dalla legge: il vero elemento che lo caratterizza è costituito dal collegamento alle spese pubbliche cui è finalizzato il prelievo.

Per Lupi costituiscono tributi quelle prestazioni imposte destinate a finanziare le spese degli enti percettori, in virtù di un dovere solidaristico gravante sul contribuente, cui corrisponde una posizione di supremazia da parte dell’ente (Stato, comune, regione) al quale il prelievo è destinato: il tributo esprime «un patto di convivenza», in cui si riconosce di essere membri di una stessa comunità.

Figure particolari

Vi sono entrate che, pur non potendosi definire «tributarie», determinano una parziale limitazione della libertà contrattuale del privato, a causa dell’interesse pubblico che lo Stato, in un momento particolare, ritiene meritevole di maggior tutela. In particolare:

— quando la pubblica amministrazione gestisce in regime di monopolio certi servizi e determina per tali prestazioni un prezzo-corrispettivo pari ai costi di produzione, senza conseguire alcun lucro o rinunciando alla piena remunerazione del costo, viene applicato un prezzo pubblico (es.: biglietto ferroviario);

— quando l’interesse pubblico assume particolare rilievo, lo Stato decide di «praticare» prezzi politici fissando per alcune categorie di cittadini un corrispettivo superiore ai costi e per altre un corrispettivo inferiore (biglietti a tariffa ridotta per le corse dei pendolari).

I servizi sopra indicati soddisfano bisogni privati e divisibili (Bafile): quando, però, detti bisogni diventano indivisibili e generali ed i servizi non possono più essere forniti in base a contrattazione privata, lo Stato deve necessariamente reperire i fondi attraverso l’imposizione di entrate tributarie. Attualmente è emerso — specialmente nel settore dei tributi locali — un aspetto innovativo dato dalla trasformazione della natura delle entrate relative ad alcuni tributi per i quali sono previsti dei canoni o tariffe da corrispondere a fronte della prestazione fornita dall’ente impositore.

Le tasse: concetto e natura giuridica

La tassa è una prestazione pecuniaria, dovuta dal singolo, che trae origine da una controprestazione che lo Stato effettua su richiesta del soggetto (ad esempio: tassa di affrancazione postale, tassa di concessioni governative per il rilascio di documenti).

Questa definizione, pur implicando un nesso giuridico tra la tassa (prestazione economica) e la prestazione dell’ente, pone in risalto la mancanza di sinallagmaticità tra le due prestazioni. Il privato, infatti, richiede la prestazione all’ente, ma per ottenerla paga un tributo che costituisce pur sempre una obbligazione ex lege.

Opinioni

Non è perciò da condividere la definizione di A.D. Giannini, per il quale la tassa è «la prestazione pecuniaria dovuta ad un ente pubblico in base alla legge e nella misura da questo stabilito, per l’esplicazione di una attività dell’ente stesso che concerne in particolare l’obbligato».

Tale definizione accentua ed evidenzia un rapporto prestazione-controprestazione che non trova riscontro nella dottrina più moderna: a conferma di ciò si consideri che spesso non v’è congruità di valore fra le due prestazioni (si pensi alle tasse scolastiche esigue se rapportate al servizio reso), per motivi di interesse sociale.

Più rispondente alla realtà sembra invece la definizione di Berliri: «la tassa è un rapporto giuridico di diritto pubblico a contenuto obbligatorio, che nasce dalla legge (atto normativo) in relazione alla prestazione di un servizio pubblico o al godimento di un bene appartenente al demanio o al patrimonio indisponibile dell’ente pubblico».

La tassa segna la linea di confine tra tributi e entrate non tributarie. Essa riguarda fondamentalmente attività pubbliche (istruzione, sanità etc.) per svolgere le quali lo Stato deve comunque sostenere costi fissi indipendentemente dalla richiesta dei cittadini. Nel momento in cui il singolo usufruisce del servizio sociale (scuola, sanità, giustizia etc.) contribuisce al pagamento di una quota di tali costi attraverso la corresponsione della tassa la quale, quindi, pur non essendo legata al concetto di capacità contributiva, è annoverata tra i tributi.

Le entrate non tributarie, quali i corrispettivi di pubblici servizi, riguardano, invece, un’attività che potrebbe essere svolta da un qualsiasi soggetto privato (un esempio ricorrente in dottrina era quello dei servizi ferroviari, resi dallo Stato in regime di esclusiva secondo criteri di economicità).

In passato ad alcuni pubblici servizi (è il caso tipico della registrazione degli atti) era collegato il pagamento di una tassa; successivamente, venendo a modificarsi la motivazione del prelievo tributario, la tassa si è tramutata in una vera e propria imposta (infatti nel caso della registrazione di molti contratti, più che la richiesta di registrazione il legislatore colpisce la manifestazione di capacità contributiva del soggetto e, quindi, il negozio giuridico contenuto nell’atto).

Dall’esempio innanzi citato appare palese la differenza tra tassa ed imposta: in quest’ultima il rapporto tributario nasce solo perché collegato ad una situazione rivelatrice di capacità contributiva.

Il modello contrattuale pubblico

Per distinguere se una prestazione fornita dallo Stato sia un corrispettivo o una tassa, bisogna valutare se nella richiesta del servizio prevalga o meno il modello contrattuale pubblico.

Classificazione delle tasse

L’ordinamento tributario distingue le tasse in tre categorie:

a) tasse amministrative, dovute per ottenere autorizzazioni, certificazioni o l’emanazione di atti.

In passato venivano classificate come:

—   tasse sugli affari civili (tasse per certificazioni);

—   tasse relative alla vita intellettuale (scolastiche, d’ingresso ai musei);

—   tasse per la vita economica.

Si tratta di distinzioni che non hanno grande utilità pratica anche perché in esse sono comprese tasse con una configurazione estremamente varia, alle quali è spesso applicata la disciplina delle imposte;

b) tasse industriali, dovute allo Stato come corrispettivo per l’esercizio di attività di impresa che esso svolge in alcuni campi, con carattere di monopolio, per ragioni di interesse sociale;

c) tasse giudiziarie, sono i tributi dovuti dai privati sia per i giudizi civili, sia per i provvedimenti di volontaria giurisdizione, sia infine per l’attività di ufficio svolta dall’autorità giudiziaria nell’esercizio della giurisdizione penale per la repressione dei reati.

Le imposte: concetto e definizione

L’imposta è il tributo per eccellenza il cui presupposto è un fatto economico posto in essere da un soggetto passivo, senza alcuna relazione specifica con una determinata attività dell’ente pubblico (F. Tesauro).

Essa è dunque la più tipica espressione dello «ius imperii» statale che si caratterizza nella coattività, nella contributività (a prescindere, quindi, dal rapporto con una eventuale controprestazione dell’ente) e nella necessità di concorrere alle spese statali (art. 23 Cost.).

L’imposta è senza dubbio la più importante figura di tributo, basti pensare che oltre il 90% delle entrate fiscali statali sono costituite da imposte.

Il termine imposta è ormai divenuto sinonimo di tributo: ciò spiega perché il legislatore talvolta utilizza il termine imposta anche per definire gli altri istituti tributari.

Opinioni

L’imposta è senza dubbio la più importante figura di tributo: ciò sia perché oltre il 90% delle entrate statali sono costituite da imposte, sia perché esse presentano numerosi problemi normativi e di tecnica tributaria.

Per Falsitta l’imposta è un’obbligazione di riparto di oneri economici pubblici e ciascun contribuente è il debitore, assieme alla platea di tutti gli altri contribuenti della stessa imposta, di una quota.

Per Micheli è «prestazione coattiva, di regola pecuniaria, dovuta dal soggetto passivo, che senza alcuna relazione specifica con una particolare attività dell’ente pubblico è obbligato ad adempiere quella prestazione quando lo stesso si trovi in un dato rapporto con il presupposto di fatto legislativo stabilito» (Micheli).

Secondo Giannini, invece, imposta è ogni prestazione pecuniaria che un ente pubblico ha il diritto di esigere in virtù della sua potestà di imperio, originaria o derivata, nei casi, nella misura e nei modi stabiliti dalla legge, allo scopo di conseguire un’entrata.

Infatti, l’Autore ritiene che gli elementi indicati in tale definizione sono i soli rilevanti per la determinazione del concetto giuridico di imposta; tutti gli altri requisiti (uguaglianza, comodità etc.) indicati dalla scienza delle finanze, non sono giuridicamente rilevanti perché anche al più iniquo ed antieconomico dei tributi, che avesse la sua base nella potestà di imperio dello Stato e lo scopo nel procurare ad esso un’entrata, non potrebbe negarsi il carattere giuridico di imposta.

Elementi costitutivi

Gli elementi costitutivi dell’imposta sono:

— il soggetto attivo, ovvero lo Stato e l’ente pubblico dotato di potestà impositiva;

— il soggetto passivo, il contribuente, ovvero colui che è tenuto al pagamento dell’imposta;

— l’imponibile, cioè la ricchezza intesa quale valore di riferimento (reddito, patrimonio etc.) su cui l’imposta viene applicata;

— la fonte, ovvero la ricchezza cui il contribuente attinge per pagare l’imposta;

— l’aliquota, che consiste al rapporto tra l’ammontare dell’imposta dovuta rispetto alla somma imponibile. L’aliquota si esprime, di massima, in percentuale (per esempio l’aliquota ordinaria IVA è del 22% calcolata sull’imponibile).

Presupposto di fatto dell’imposta

Presupposto di fatto dell’imposta, in ossequio al dettato dell’art. 53 della Costituzione, è l’esistenza di una situazione rivelatrice di capacità contributiva.

In passato l’imposta era un prelievo a carattere definitivo: oggi, invece, a seguito della dichiarazione del contribuente con contestuale pagamento del tributo, la definitività si realizza solo in una successiva fase di accertamento.

Micheli ritiene che questa ipotesi di successiva definitività del carico tributario, si attui anche nel caso dell’imposizione alla fonte sui redditi (cd. ritenute alla fonte, siano esse a titolo provvisorio che a titolo definitivo).

Classificazione delle imposte

Imposte dirette e indirette

Le prime colpiscono una manifestazione immediata di ricchezza (quali l’acquisizione di un reddito o il possesso di un patrimonio).

Le seconde colpiscono manifestazioni indirette di ricchezza, indipendentemente dall’effettivo risultato conseguito (es.: il trasferimento di un bene).

Tale distinzione, che coglie un aspetto prettamente economico dell’imposizione tributaria, ha conseguenze rilevanti sul piano della disciplina positiva. Imposte dirette ed indirette sono infatti regolamentate in modo difforme per ciò che riguarda i privilegi che assistono il credito dell’ente impositore, infatti, il codice civile prevede un regime differenziato per le diverse imposte (artt. 2752, 2758, 2771, 2772).

I crediti dello Stato per imposte dirette (ed IVA) sono garantiti da privilegio generale sui mobili del debitore, mentre i corrispondenti crediti per i tributi indiretti sono assistiti da privilegio speciale.

Il legislatore ha inoltre accordato privilegio generale immobiliare per i crediti IRPEF, IRES, limitatamente alla quota imputabile a redditi immobiliari, mentre ha stabilito per i tributi indiretti un privilegio speciale immobiliare, che grava sui cespiti cui il tributo si riferisce.

In passato altre differenze riguardavano la tutela giurisdizionale e diversi meccanismi di riscossione coattiva (ruoli per le II.DD., ingiunzione fiscale per i tributi indiretti).

Imposte reali e personali

Le prime, dette anche oggettive, non prendono in esame il soggetto d’imposta, bensì il solo evento: colpiscono, in tal modo, singole categorie di reddito (fondiario, mobiliare etc.), indipendentemente dalle valutazioni sul contribuente. Ai fini della tassazione reale, pertanto, non ha importanza se il bene sia posseduto da un soggetto o da un altro, se questo sia ricco o povero, ciò che rileva è soltanto il collegamento con il bene.

Le seconde, invece, prendono in esame la persona e la sua effettiva capacità contributiva: conseguenze di ciò sono una diretta partecipazione del soggetto passivo, mediante la dichiarazione, all’imposizione e la progressività dell’imposta a lui addebitata.

Imposte fisse e variabili

Per quanto riguarda il metodo di calcolo, le imposte possono essere fisse o variabili.

Le imposte fisse sono predeterminate nell’ammontare e non sono modificate in base alla ricchezza, alla produzione o al prezzo.

Le imposte variabili mutano secondo la base imponibile. Esse si distinguono in:

imposte proporzionali, che colpiscono l’imponibile con un’aliquota costante. Pertanto l’ammontare dell’imposta aumenta in misura proporzionale rispetto all’aumento dell’imponibile;

imposte progressive, che colpiscono l’imponibile con un’aliquota crescente. L’ammontare dell’imposta aumenta, quindi, in misura più che proporzionale rispetto all’aumento dell’imponibile (v. titolo I, cap. III, par. 4, lett. C) e par. 5 di questa stessa parte);

imposte regressive, che colpiscono l’imponibile con un’aliquota decrescente. Esse perciò aumentano meno che proporzionalmente all’aumentare di questa.

Il contributo

Una prestazione tributaria di difficile individuazione è il contributo. Suo presupposto è la causalità nel senso che è dovuto dal singolo per:

— un vantaggio particolare da lui ricevuto (es. contributi di miglioria);

— una spesa da lui provocata a carico dell’ente pubblico (es. contributi di utenza stradale).

Si può definire il contributo come quell’entrata pubblica, di natura tributaria che l’ente impositore realizza sotto forma di prelievo coattivo di ricchezza a carico di determinati soggetti, per il fatto che costoro traggono vantaggio diretto o indiretto da specifici servizi pubblici, anche senza che essi li abbiano richiesti.

Costituisce una figura autonoma del diritto tributario, distinta dall’imposta, perché ha il suo fondamento giuridico, oltre che nella soggezione alla potestà di imperio, anche in un particolare vantaggio del contribuente o in una maggiore spesa dell’ente pubblico (Giannini).

Opinioni

Secondo molti Autori (Micheli, Berliri) il contributo non è altro che un’imposta speciale; si differenzia dalle altre imposte solo per un diverso criterio di computo e per il presupposto che lo governa.

Altri Autori (Pesenti, Giannini) considerano il contributo un autonomo istituto tributario per la sua particolare connessione con il vantaggio che il soggetto privato ottiene.

In realtà tali entrate non hanno grande rilevanza, sono, assai limitate e collegate per lo più agli enti locali, inoltre producono una percentuale invero trascurabile del gettito statale.

I monopoli fiscali

Il monopolio fiscale è un istituto giuridico mediante il quale lo Stato si riserva la produzione e/o vendita di determinati beni o servizi, vietando in tal modo a terzi l’esercizio di tali attività. Lo scopo del monopolio fiscale è essenzialmente quello di assicurare all’erario il conseguimento di entrate derivanti dall’esercizio delle suddette attività.

Questa entrata può essere conseguita sia con la produzione diretta sia attraverso l’imposizione di dazi doganali sui beni importati e di imposte di fabbricazione su quelli prodotti.

A differenza di quanto avviene con i cd. prezzi pubblici, la somma che il privato deve pagare supera l’effettivo costo di produzione sostenuto dallo Stato e va oltre il valore del margine di utilità che potrebbe conseguire il privato; la parte eccedente il costo è comprensiva dell’utile industriale e dell’imposta.

Al negozio di diritto privato (costituito dalla vendita) si affianca, quindi, una obbligazione pecuniaria coattiva: al prezzo, viene aggiunto il tributo.

È evidente che per la sua particolare natura l’ammontare di questa paricolare entrata va calcolato in base a principi di economia politica: occorre tener presente l’elasticità della domanda di quel bene sul mercato e fissare il prezzo in modo tale da conseguire la maggiore entrata fiscale possibile.

Costituiscono attualmente monopoli fiscali in Italia quelli relativi alla lavorazione di prodotti a base di tabacco, all’esercizio del gioco del lotto e delle lotterie nazionali, all’esercizio dei giochi di abilità e dei concorsi pronostici all’estrazione e produzione del sale.

Manuale di Diritto Tributario

note

Autore immagine: 123rf com


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