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Sanzioni fiscali e tasse: procedura, decadenza, prescrizione e tutele

13 Agosto 2015 | Autore:


> L’esperto Pubblicato il 13 Agosto 2015



Sanzioni per l’omesso versamento delle imposte, procedure, definizione, termini di decadenza e prescrizione, procedura di deroga, sanzioni accessorie, tutela del contribuente.

Il legislatore delegato ha previsto tre diverse procedure di irrogazione delle sanzioni:

—  procedura ordinaria (art. 16 D.Lgs. 472/97);

—  procedura di deroga, applicabile se le sanzioni sono collegate al pagamento del tributo (art. 17, co. 1 e 2, D.Lgs. 472/97);

—  procedura speciale, applicabile alle sanzioni per omesso o ritardato pagamento (art. 17, co. 3, D.Lgs. 472/97).

Sia nella procedura di deroga che in quella speciale l’irrogazione delle sanzioni è immediata, cioè effettuata senza previa contestazione della violazione.

Il primo sistema (procedura ordinaria), la cui adozione è obbligatoria per infliggere sanzioni conseguenti a irregolarità formali (tali, cioè da non incidere sulla determinazione o sul pagamento del tributo), prende le mosse dalla notifica, al trasgressore e ai coobbligati (se presenti) dell’atto di contestazione da parte dell’ufficio o dell’ente competente.

Gli atti di contestazione relativi a violazioni quali la mancata emissione di ricevute, scontrini fiscali o documenti di trasporto o l’omessa installazione dei misuratori fiscali commesse dopo il 1° aprile 2003, devono essere notificati al trasgressore entro novanta giorni dalla constatazione della violazione, ovvero centottanta giorni se la notifica deve essere eseguita nei confronti di soggetto non residente (art. 16bis D.Lgs. 472/97).

Nell’atto, a pena di nullità, devono essere indicati:

—  i fatti attribuiti al trasgressore;

—  gli elementi probatori;

—  le norme applicate;

—  i criteri seguiti per determinare le sanzioni e la loro entità;

—  i minimi edittali previsti dalla legge per le singole violazioni;

—  l’invito al pagamento delle somme dovute entro il termine previsto per la proposizione del ricorso;

—  l’indicazione degli benefici connessi alla definizione agevolata (v. infra);

—  l’invito a produrre, ove si reputi opportuno non beneficiare della definizione agevolata, entro il termine previsto per la proposizione del ricorso, le deduzioni difensive;

—  l’indicazione degli organi cui proporre l’impugnazione immediata.

Se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal trasgressore, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama salvo che quest’ultimo non ne riproduce il contenuto essenziale.

Entro il termine previsto per la proposizione del ricorso, il trasgressore e i soggetti obbligati in solido, possono:

—  optare per la definizione agevolata, pagando un importo pari a 1/3 della misura indicata. Tale importo, tuttavia, non può essere inferiore a 1/3 dei minimi edittali previsti per le sanzioni più gravi relative a ciascun tributo.

La procedura, che esclude l’irrogazione di sanzioni accessorie, implica, qualora la definizione sia attuata dal coobbligato o dai coobbligati, l’estinzione dell’obbligazione in capo all’autore materiale. Allo stesso modo, il pagamento da parte di quest’ultimo libera l’obbligato o gli obbligati sussidiari. Tuttavia, se i coobbligati s’identificano in quelli indicati nell’art. 11 (persona fisica, società, associazione o ente nel cui interesse è stato commesso l’illecito), la violazione è stata compiuta con colpa lieve e l’autore non ne ha tratto diretto vantaggio, il pagamento eseguito dal medesimo libera gli obbligati in solido fino al valore di 51.645 euro: vale a dire, l’importo previsto per le ipotesi di colpevolezza ex art. 5, co. 2, del D.Lgs. 472/97 (v. supra par­. 5, lett. B).

La definizione agevolata è inammissibile nell’ipotesi di sanzioni relative ad omessi o ritardati pagamenti;

—  produrre deduzioni difensive. Qualora l’atto di contestazione è notificato sia all’autore della violazione che al contribuente, le deduzioni possono essere presentate da entrambi o anche da uno solo di essi.

Nell’ipotesi in cui non vengano presentate deduzioni difensive, l’atto di contestazione viene considerato provvedimento di irrogazione il quale è impugnabile dinanzi alle commissioni tributarie. L’impugnazione immediata non è ammessa, e se proposta non è procedibile, nel caso siano state presentate deduzioni difensive in relazione alla contestazione.

L’ufficio entro un anno dalla presentazione delle deduzioni deve accogliere le stesse o irrogare le sanzioni con atto motivato anche in merito al mancato accoglimento delle deduzioni (il termine è ridotto a sei mesi nel caso di violazioni di cui al primo comma dell’art. 16bis: v. supra). Il provvedimento deve essere notificato entro centoventi giorni altrimenti viene meno la possibilità per l’ufficio di ricorrere alle misure cautelari di cui all’art. 22 del D.Lgs. 472/97 (v. infra par. 13, lett. A). Le sanzioni irrogate dall’ufficio, qualora rideterminate a seguito dell’accoglimento delle deduzioni, sono definibili entro il termine previsto per la proposizione del ricorso con il pagamento di un importo pari ad 1/3 della sanzione stessa;

—  impugnare immediatamente l’atto di contestazione tramite ricorso all’organo competente per materia (commissione tributaria, giudice ordinario, autorità amministrativa indicata dall’art. 18 D.Lgs. 472/97). Questo tipo d’opzione determina, ex lege, la trasformazione dell’atto di contestazione in provvedimento d’irrogazione della sanzione.

La procedura di deroga (art. 17, co. 1 e 2, D.Lgs. 472/97) è espletabile se le sanzioni sono collegate al tributo cui si riferiscono.

In tale ipotesi le sanzioni sono irrogate, senza previa contestazione, con atto contestuale all’avviso di accertamento o di rettifica (è il caso ad esempio degli accertamenti e delle rettifiche che riguardano i tributi diretti o indiretti).

L’atto in parola deve essere motivato a pena di nullità.

Anche nel caso di irrogazione immediata è possibile ricorrere alla definizione agevolata: le sanzioni sono ridotte a 1/3 se si provvede al pagamento entro il termine previsto per la proposizione del ricorso. Tuttavia, l’importo non può essere inferiore a 1/3 dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo.

Una procedura speciale (art. 17, co. 3, D.Lgs. 472/97) è, infine, prevista relativamente alle sanzioni per omesso o ritardato pagamento dei tributi. Ricorrendo tale ipotesi le sanzioni sono irrogate attraverso iscrizione a ruolo, senza previa contestazione. Nel caso di specie, non è consentita la definizione agevolata mediante il pagamento di 1/3 delle sanzioni irrogabili.

I ruoli devono essere resi esecutivi entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione o nel maggior termine previsto per l’accertamento dei singoli tributi.

Termini di decadenza e di prescrizione

Ai sensi dell’art. 20 del D.Lgs. 472/97 sia l’atto di contestazione sia quello di irrogazione devono essere notificati a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione o nel diverso termine previsto per l’accertamento dei singoli tributi.

Se la notificazione è stata eseguita nei termini previsti nei confronti di almeno uno degli autori dell’infrazione o degli obbligati in solido, il termine è prorogato di un anno.

L’ultimo comma dell’art. 20 dispone che il diritto alla riscossione della sanzione irrogata si prescrive nel termine di cinque anni e che l’impugnazione del provvedimento di irrogazione interrompe la prescrizione, che non torna a decorrere fino alla fine del procedimento.

Tutela del contribuente

Contro il provvedimento che irroga la sanzione è ammesso ricorso alle Commissioni tributarie.

Se le sanzioni si riferiscono a tributi per i quali la giurisdizione delle Commissioni tributarie è insussistente, il contribuente, entro sessanta giorni dalla notifica del provvedimento, può:

—  ricorrere in sede amministrativa (alla Direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente per territorio);

—  adire l’autorità giudiziaria ordinaria: il ricorso è possibile anche dopo la decisione amministrativa ed entro centottanta giorni dalla sua notificazione.

Qualora, in presenza di più soggetti legittimati a ricorrere, uno di essi si rivolga all’autorità giudiziaria, il ricorso amministrativo diviene inammissibile e, se già presentato, improcedibile. Ne consegue che la controversia pendente dovrà essere riproposta dinanzi al giudice ordinario nel termine di centottanta giorni dalla notificazione della decisione di improcedibilità.

Le decisioni delle Commissioni tributarie e dell’autorità giudiziaria hanno esecutività immediata.

Le sanzioni accessorie

Come già segnalato, oltre alle sanzioni pecuniarie sono previste, quali sanzioni amministrative, anche le pene accessorie (art. 21 D.Lgs. 472/97).

Si tratta di pene, conseguenti all’irrogazione della pena cd. principale (la sanzione pecuniaria nel caso di specie), la cui durata è funzione della gravità dell’illecito e dei limiti minimi e massimi della sanzione principale.

Sono sanzioni amministrative accessorie:

—  l’interdizione, per la durata massima di sei mesi, dalle cariche di amministratore, sindaco o revisore di società di capitali e di enti pubblici o privati;

—  l’interdizione, per la durata massima di sei mesi, dalla partecipazione a gare per l’affidamento di pubblici appalti e forniture;

—  l’interdizione, per la durata massima di sei mesi, dall’ottenimento di licenze, concessioni o autorizzazioni amministrative, per l’esercizio di imprese o di attività di lavoro autonomo, e la loro sospensione;

—  la sospensione, per la durata massima di sei mesi, dall’esercizio di attività di lavoro autonomo o di impresa diverse da quelle di cui al punto precedente.

Le sanzioni accessorie della sospensione dell’esercizio dell’attività e della licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività sono disposte per un periodo da quindici giorni a due mesi dal Direttore regionale dell’Agenzia delle entrate per i contribuenti che non hanno aderito al concordato preventivo biennale e nei cui confronti siano state constatate in tempi diversi tre distinte violazioni dell’obbligo di emissione di scontrini o ricevute fiscali compiute in giorni diversi nel corso di un quinquennio. Il provvedimento di sospensione è immediatamente esecutivo.

La disposizione si applica alle violazioni constatate dal 2 ottobre 2003, qualora i corrispettivi non documentati sono complessivamente uguali o superiori a 50 euro (art. 33, co. 11, D.L. 269/2003, conv. in L. 326/2003).

Il secondo comma dell’art. 21 citato, demanda ad ogni singola legge istitutiva di tributi l’individuazione delle sanzioni accessorie applicabili; pertanto, nei capitoli illustrativi dei singoli tributi si riporteranno le diverse sanzioni accessorie previste in caso di violazione del dettato normativo.

Manuale di Diritto Tributario

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