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La differenza tra caparra ed acconto sotto il profilo IVA

9 Ott 2015 | Autore:


> L’esperto Pubblicato il 9 Ott 2015



Caparre, acconti prezzo e trattative nelle vendite immobiliari con compromesso (contratto preliminare): le imposte sui redditi e l’IVA.

Nell’ambito delle compravendite immobiliari è prassi assolutamente consolidata che le parti si accordino, stilando un apposito documento denominato compromesso (volgarmente detto preliminare) sulle modalità e sulle tempistiche dell’operazione che, il più delle volte presuppone che la parte acquirente debba procedere alla cessione della sua attuale proprietà al fine di provvedere, almeno un parte dei mezzi per l’acquisto della nuova, anche se le possibili variabili di cui il compromesso deve tenere conto sono le più varie.

Tralasciando, almeno per il momento, le miriadi di problematiche che devono essere affrontate nel momento in cui si procede alla redazione di un compromesso di vendita di una proprietà immobiliare, ci soffermeremo su quello che, senza dubbio, è il punto di maggiore rilievo del documento e cioè le modalità di pagamento, affrontando il problema però sotto una particolare angolazione, ovvero quella del trattamento fiscale ai fini delle imposte indirette delle somme che vengono scambiate tra le parti ed una recente pronuncia della Suprema Corte di Cassazione [1] ci offre l’occasione di tornare a trattare il tema delle differenti conseguenze che si producono in ambito IVA a seconda che l’erogazione di somme legate alla sottoscrizione di preliminari di vendita vengano qualificate come caparre o come acconti (detti ancheacconti prezzo). In primo luogo sarà opportuno chiarire che cosa si intende con questi due termini. La caparra confirmatoria è quella somma di denaro che una parte, nel nostro caso l’acquirente interessato all’acquisto dell’alloggio, consegna all’altra, al momento della conclusione del contratto (il compromesso), per garantire l’adempimento delle proprie obbligazioni contrattuali. In caso di adempimento dell’obbligazione contrattuale (ovvero dell’effettivo acquisto dell’unità immobiliare) deve essere restituita all’acquirente o imputata alla prestazione dovuta (imputata a prezzo) e non è soggetta ad IVA. Viceversa l’acconto non è altro che una parte del corrispettivo pattuito per la vendita dell’immobile, e quindi assume rilevanza ai fini IVA. Fiscalmente quindi la caparra non può considerarsi come parziale pagamento anticipato del prezzo perché ha funzione risarcitoria del danno in caso di ingiustificato inadempimento dell’obbligazione contrattuale e le somme versate a tale titolo, a patto che ciò risulti chiaramente evidenziato per iscritto, non vanno fatturate e devono considerarsi fuori campo IVA.

Ciò premesso, ed anche se sotto un profilo strettamente espositivo non è del tutto corretto noi anticipiamo subito quelle che sono le conclusioni sottolineando come che la citata pronuncia della Corte affermi che il versamento di caparre confirmatorie a corredo di contratti preliminari di compravendite di immobili, rimasti poi inadempiuti, non determina in nessun caso l’insorgenza del presupposto impositivo dell’imposta sul valore aggiunto (IVA). Il che, in altri termini, significa che se la compravendita non va poi a buon fine la somma che il potenziale acquirente (che poi ci ha ripensato) ha versato non deve essere assoggettata ad IVA, ma solo nel caso in cui la somma stessa sia stata intesa come caparra confirmatoria.

In particolare, il caso da cui trae origine la citata pronuncia della suprema corte riguardava una società che aveva impugnato un avviso di accertamento dell’Ufficio delle Entrate nel quale, tra l’altro, si contestava il mancato assoggettamento ad IVA di somme riqualificate come acconti – anziché come caparre – a corredo di contratti preliminari rimasti inadempiuti.

Sia la Commissione Tributaria Provinciale competente che la Commissione Tributaria Regionale avevano proceduto, rispettivamente, ad accogliere il ricorso del contribuente (che sosteneva che le somme dovevano essere escluse da IVA in quanto chiaramente definite nelle relative documentazioni contrattuali come caparre confirmatorie e quindi aventi natura risarcitoria) e respinto l’appello dell’Agenzia che, tuttavia, proponeva ricorso per Cassazione.

I motivi di impugnazione venivano fondati dall’Agenzia delle Entrate sul fatto che la Commissione Tributaria Regionale avrebbe errato a fare leva sulla funzione risarcitoria delle corresponsioni di denaro. A sua volta la Suprema Corte di Cassazione rilevava però che:

– nella sentenza della CTR si era tenuto conto dell’accertamento di fatto, concernente la qualificazione, in relazione ai contratti preliminari non adempiuti, delle pattuizioni in esame come caparre confirmatorie [2];

– così qualificata la corresponsione delle somme di denaro da parte dei promissari acquirenti non può che essere assoggettata ad un trattamento di esclusione da IVA.

Da quanto premesso si può giungere alle seguenti conclusioni. La caparra (o caparra confirmatoriarisponde ad autonome funzioni:

– costituisce indizio della conclusione del contratto a cui fa riferimento ed spinge le parti a darvi esecuzione, considerato che colui che l’ha versata potrà perdere la relativa somma e la controparte potrà essere, eventualmente, tenuta a restituire il doppio di quanto ricevuto in caso di inadempimento ad essa imputabile;

– può svolgere, inoltre, funzione di anticipazione del prezzo, nel caso di regolare esecuzione del contratto preliminare, costituendo, invece, un risarcimento forfetario in caso d’inadempimento di questo, poiché il suo versamento dispensa dalla prova dell’entità del danno subito in caso di inadempimento della controparte, salva la facoltà di richiedere il risarcimento del maggior danno [3].

Quindi:

– nell’ipotesi di regolare adempimento del contratto preliminare, la caparra è imputata sul prezzo dei beni oggetto dei definitivi, assoggettabili ad IVA, andando ad incidere sulla relativa base imponibile e, prima ancora, ad integrare il presupposto impositivo dell’imposta;

– nell’ipotesi di inadempimento, si determina il trattenimento della caparra, che serve a risarcire il promittente venditore.

Un tale risarcimento non costituisce il corrispettivo di una prestazione e, per conseguenza, non fa parte della base imponibile dell’IVA [4].

Non è, quindi, applicabile, ed è anzi censurabile, l’indirizzo talvolta assunto dalla Suprema Corte di Cassazione, secondo il quale la stipulazione del contratto preliminare di compravendita di un immobile, accompagnata dal versamento anticipato del corrispettivo, è sufficiente a realizzare il presupposto dell’imposizione IVA nei limiti dell’importo fatturato o pagato [5].

Le pattuizioni di caparre, difatti, devono essere considerati alla stregua di contratti autonomi, in tal maniera distinguendosi dai versamenti di acconti, che costituiscono soltanto anticipazioni del prezzo e, quindi, adempimenti parziali anticipati delle future cessioni, rilevanti ai fini del suddetto presupposto d’imposizione IVA.

Ovviamente, il pagamento di somme di denaro, eseguito a titolo di caparra confirmatoria di un contratto di compravendita di un bene immobile, è oggetto di fatturazione solo nella misura in cui tali somme siano destinate ad anticipazione del prezzo per l’acquisto del bene, per volontà espressa delle parti [6].

Tuttavia, pur nella sua completezza e chiarezza di una cosa non si occupa la sentenza di Cassazione che è stata oggetto d commento: esiste un limite quantitativo per poter attribuire ad una corresponsione di denaro la qualifica di caparra? In altre parole, un eccesso di importo può fare insorgere il dubbio che si tratti, almeno in parte di un acconto mascherato? Per rispondere al quesito bisognerebbe utilizzare la sensibilità ed il buon senso, riscontrando che, difficilmente, nella pratica si incontrano caparre di importo superiore al 10-15% del corrispettivo (pur se, va detto, non esiste un preciso parametro normativo).

Ciò non significa, ovviamente, che in particolari occasioni si possano giustificare esborsi più elevati, purché si provveda a chiarire nel documento contrattuale il motivo che giustifica tale maggiore misura rispetto a quella normalmente praticata.

note

[1] Si tratta dell’Ordinanza 10306 depositata il 20 maggio scorso

[2] Nel dispositivo della sentenza in parola si legge che ‘‘… può legittimamente, limitatamente a quelli rimasti allo stato di contratto preliminare, in relazione alle somme ricevute, ammettersi la funzione risarcitoria derivante dalla qualificazione di caparra confirmatoria con conseguente esclusione dell’obbligo di fatturazione e di imputazione a ricavi’’.

[3] Cass. sent. n. 2634/2009; n. 19762/2014; sent. n. 9367/2012.

[4] Nello stesso senso si è espressa anche la Corte giustizia europea 18 luglio 2007, causa C-277/ 05

[5] Cass. sent. n. 12192/2008 nonché sent. n. 21949/2010 e n. 26088/2014.

[6] Cass. sent. n. 1320/2007; sent. n. 5982/2014.

Autore immagine: 123rf com


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