Chi paga in caso di errore del commercialista?
La guida su come non pagare le sanzioni fiscali all’Agenzia delle Entrate quando il consulente fiscale sbaglia o dimentica di inviare la dichiarazione dei redditi.
Il commercialista sbaglia, ma a pagare è il contribuente. Quante volte capita di imbattersi in una situazione del genere. Ma è mai possibile che il fisco debba pretendere le sanzioni tributarie dal cittadino che non ha alcuna colpa per le dimenticanze e gli errori del proprio consulente fiscale? La verità è che solo in caso di commissione di un reato da parte del professionista, tempestivamente denunciato alle autorità, il suo cliente può evitare conseguenze legali. Questo almeno è l’indirizzo della giurisprudenza. Cerchiamo di comprendere, più nel dettaglio,
Il tema è di frequente oggetto delle pronunce della Cassazione. Sicché è proprio alla Suprema Corte che dovremo guardare per comprendere quando il commercialista è responsabile, chi paga quando questi sbaglia e come farsi risarcire da lui per gli errori nella dichiarazione dei redditi. Ma procediamo con ordine.
Indice
Quando sbaglia il commercialista chi paga?
Se il commercialista
Il problema si pone quando l’Ufficio delle imposte, oltre a pretendere le somme indebitamente risparmiate, applica anche le sanzioni. È proprio su queste ultime che si concentra il problema: le deve pagare il contribuente o il commercialista negligente?
Partiamo dal dato normativo. L’articolo 6, comma 3, del D. Lgs. 472/1997 prevede una causa di non punibilità del contribuente. In particolare la disposizione stabilisce che «Il contribuente, il sostituto e il responsabile d’imposta non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all’autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi».
Sul punto la Cassazione (ord. n. 29849 del 18.11.2019) ha precisato che, se il contribuente riesce a dimostrare che il mancato pagamento delle imposte è dipeso dal comportamento fraudolento del commercialista, reo di aver falsificato le ricevute di pagamento a mezzo F24, allora è esentato dal pagamento delle relative sanzioni fiscali.
L’esimente dell’art. 6, co. 3 del D.Lgs. 472/1997 richiede infatti, come condizioni per non pagare le sanzioni fiscali:
- l’avvenuta denuncia penale del consulente all’autorità giudiziaria (polizia, carabinieri, guardia di finanza, Procura della Repubblica);
- l’assenza di una condotta colpevole del contribuente. Quest’ultimo è colpevole, però, se si fida di ciò che fa il commercialista senza controllare il suo operato. Non basta quindi una semplice delega: il cliente deve anche verificare che, alle scadenze, il professionista abbia rispettato gli obblighi fiscali. Solo così il contribuente evita le sanzioni.
È necessaria la presenza di entrambe le condizioni appena elencate.
L’ordinanza n. 25158/2024 della Suprema Corte ribadisce che, in caso di mancato pagamento delle imposte, gravano sul contribuente le sanzioni fiscali se non controlla l’operato del commercialista. Non è sufficiente, infatti, presentare la denuncia penale nei confronti di quest’ultimo. Il cliente deve anche fornire la prova dell’assenza assoluta di una sua colpa e quindi di aver vigilato e controllato in concreto sull’operato del consulente fiscale. Insomma, il contribuente deve versare in uno stato di ignoranza incolpevole.
Anche in tali situazioni, il cittadino può solo farsi scontare le sanzioni dal fisco ma dovrà comunque versare le imposte dovute, non essendo queste a carico del professionista.
Non è, dunque, esente da responsabilità il contribuente per il mancato pagamento delle tasse dovuto alla condotta del commercialista infedele, se non prova di aver esercitato adeguata vigilanza e controllo sull’operato del professionista, facendosi, ad esempio, consegnare le ricevute telematiche dell’avvenuta presentazione della dichiarazione. Inoltre, deve dimostrare il comportamento fraudolento del consulente fiscale, come nel caso di falsificazione dei modelli F24. Non è sufficiente la mera presentazione della denuncia penale nei confronti del commercialista.
Come farsi risarcire dal commercialista
Il fatto che il contribuente sia responsabile, nei confronti dello Stato, per l’errore del proprio commercialista non esclude la responsabilità di quest’ultimo verso il proprio cliente: una responsabilità che, seppur non può essere una causa di giustificazione per evitare le sanzioni fiscali, dà origine all’obbligo di
In particolare, il cliente deve chiedere al proprio consulente di essere tenuto indenne di tutte le conseguenze economiche (ossia le maggiorazioni dovute al fisco) che siano conseguenza della sua condotta colpevole.
Il commercialista dovrà attivare la propria assicurazione o pagare in proprio il danno subito dal cliente.
Come non pagare le sanzioni quando il commercialista sbaglia
Quando l’errore del commercialista integra un reato e il contribuente riesce a dimostrare di versare in uno stato di “ignoranza incolpevole” per aver vigilato sul comportamento del proprio consulente ma non aver potuto evitare l’illecito tributario, allora è possibile rivolgersi all’Agenzia delle Entrate e chiedere lo sgravio delle sanzioni. Bisognerà richiamare l’art. 6, co. 3 del D.Lgs. 472/1997. Come visto sopra, tale norma stabilisce che il contribuente (come anche il sostituto e il responsabile d’imposta) «non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all’autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi».
Da un punto di vista tecnico, si tratta di una delle «cause di non punibilità» previste tipicamente dall’art. 6 citato (le altre sono l’errore sul fatto non determinato da colpa, l’errore di diritto, l’ignoranza inevitabile della legge tributaria e la forza maggiore). In base a tale norma, il contribuente – in forza del principio generale della personalità della responsabilità per le sanzioni tributarie – può chiedere al giudice l’esclusione dell’applicazione delle stesse, fermo restando il dovuto pagamento dell’imposta.
Come evidenziato dalla C.M. 180/1998 del Ministero delle Finanze:« Il comma 3 contempla le ipotesi di omesso pagamento del tributo determinato da fatto illecito altrui e disciplina, perciò, in modo più ampio le fattispecie che già formano oggetto della Legge 11 ottobre 1995, n. 423, modificata, da ultimo, dall’art. 15 della Legge 8 maggio 1998, n. 146. Rispetto ad essa, la nuova norma di carattere generale non si limita a prendere in considerazione la condotta illecita di dottori commercialisti, ragionieri, consulenti del lavoro, avvocati, notai e altri professionisti iscritti negli appositi albi, ma si riferisce a qualsiasi terzo e quindi, in particolare, a ogni altro soggetto cui venga conferito mandato dal contribuente, dal responsabile o dal sostituto d’imposta. L’art. 6, comma 3, non abroga la Legge 11 ottobre 1995, n. 423, che disciplina compiutamente il procedimento e che pertanto rimane in vigore e può essere adesso applicata anche rispetto ai nuovi soggetti» (Cfr. Cass. civ. n. 25136/2009 in merito ai rapporti tra i due istituti).
Quindi, per poter beneficiare di tale esenzione, occorre – innanzitutto – che il contribuente formuli specifica domanda di inapplicabilità delle sanzioni all’Agenzia delle Entrate. Se l’Agenzia dovesse comunque notificare l’accertamento fiscale, è necessario fare ricorso alla Corte di Giustizia tributaria e fare istanza, a quest’ultima, di sgravio delle sanzioni (non potendo la stessa«rilevare d’ufficio l’esistenza di una esimente in mancanza di una domanda del contribuente, il quale ha anche l’onere di dimostrare la ricorrenza, nella fattispecie concreta, dei relativi presupposti, come chiarito da Cass. nn. 22890 del 2006, 4031 del 2012)».
È necessario, altresì, che le violazioni contestate abbiano ad oggetto l’
Occorre, inoltre, che il fatto che si imputa al terzo, come sovente capita individuato nel proprio consulente fiscale (e non nella persona dell’amministratore di una società di capitali), sia stato oggetto di apposita denuncia all’autorità giudiziaria.
A tal riguardo, in merito alla specifica portata applicativa da riconoscere all’espressione utilizzata dal legislatore («fatto denunciato all’autorità giudiziaria»), è possibile riscontrare in giurisprudenza due distinti orientamenti: se da un lato si afferma che non sarebbe condizione necessaria – al fine del riconoscimento dell’esimente in parola – il passaggio in giudicato della sentenza penale o civile che accerti la responsabilità nei confronti del consulente, ma sarebbe sufficiente «la convincente dimostrazione del fatto che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto addebitabile esclusivamente al professionista denunciato all’autorità giudiziaria, indipendentemente dalla ricorrenza delle ulteriori condizioni previste dalla L. n. 423 del 1995, art. 1», dall’altro lato non sono mancati pronunciamenti che hanno ritenuto di non poter attribuire alcuna valenza esimente alla mera presentazione di una
Infine, è necessario che il contribuente dimostri in giudizio che l’evento impeditivo è «addebitabile esclusivamente a terzi». Onere non proprio agevole posto che la giurisprudenza di legittimità (cfr. Cass. civ. n. 11832/2016) ha già ritenuto che non possa rappresentare una scusante la mera prova del conferimento dell’incarico al proprio consulente fiscale.
Con riferimento all’elemento soggettivo delle sanzioni, la giurisprudenza di legittimità ha già riconosciuto la «sufficienza dei suddetti estremi (coscienza e volontà), senza che occorra la concreta dimostrazione del dolo o della colpa, atteso che essa pone una presunzione di colpa per l’atto vietato a carico di colui che lo abbia commesso, lasciando a costui l’onere di provare di aver agito senza colpa (Cass. n. 12331/2003, 10607/2003, 13165/2002)».
Questo comporta che il contribuente, che intenda invocare in giudizio l’assenza di ogni elemento soggettivo di imputabilità, non può limitarsi ad una contestazione generica e sommaria della responsabilità del terzo ma dovrà «allegare e dimostrare, al fine di escludere ogni profilo di negligenza, di avere svolto atti diretti a controllare la loro effettiva esecuzione, prova nel concreto superabile soltanto a fronte di un comportamento fraudolento del professionista, finalizzato a mascherare il proprio inadempimento»(Cass. civ. n. 12473/2010; in tal senso anche Cass. civ. n. 12472/2010). Quindi dovrà dimostrare – innanzitutto – che non c’è stata alcuna colpa:
- al momento della scelta del professionista, posto che la responsabilità «non è esclusa nel caso in cui il mandato avente oggetto l’esecuzione del pagamento sia stato conferito a soggetto non affidabile secondo criteri di ordinaria diligenza» (C.M. n. 180/1998 del Ministero delle Finanze),
- né nell’attività di vigilanza nel suo operato e cioè che non c’è stata alcuna negligenza nel monitorare il corretto adempimento dell’incarico affidato, avendo svolto «atti concreti diretti a controllare l’esecuzione della prestazione del professionista (cfr. Cass. n. 12472 del 21/05/2010; Cass. n. 1198 del 23/01/2004)».